민법과 세법 실무 (20)

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민법과 세법 실무 (20) - 보증채무

삼일아이닷컴 2020. 7. 23. 10:31

‘민법과 세법 실무’ 시리즈 스무 번째 순서로, “보증채무”에 대해 알아보도록 하겠습니다.

민법과 관련 세법의 주요 내용 및 최신 판례를 정리해 보고, 마지막 부분에 민법과 세법의 유사점과 차이점을 살펴보도록 하겠습니다.

※ 참고도서: <민법과 세법 실무>, 정진오ㆍ문정균, 삼일인포마인

1. 민법의 내용

1) 개 념

보증채무란 주된 채무와 동일한 내용의 급부를 내용으로 하며, 주된 급부의 이행이 없으면 그것을 이행함으로써 주된 채무를 담보하는 채무를 말한다. 이에 따라 보증인은 주채무자가 이행하지 아니하는 채무를 이행할 의무가 있다(민법 제428조 제1항). 보증채무는 주채무와는 독립된 별개의 채무로 되어 있지만, 주채무의 이행을 담보하는 것을 목적으로 하는 점에서 주채무에 종속하는 성질을 가지고 있다.

2) 보증채무의 법적 성질

가. 부종성

보증채무는 주된 채무에 대하여 종된 채무로서의 성질을 가지며, 그것과 내용을 같이한다. 그러므로 보증채무는 주된 채무의 존재를 전제로 하여 성립하며 존속한다.

따라서 주채무가 존재하지 않으면 보증채무도 성립하지 않으며, 주채무가 변제ㆍ대물변제 등에 의하여 소멸하면 보증채무도 소멸한다. 주채무가 무효이거나 취소된 경우에도 보증채무는 소멸한다.

보증채무는 주채무에 부종하여 성립ㆍ존속하므로 주채무를 초과하는 보증채무는 인정되지 않는다(내용에서의 부종성). 보증계약은 원칙적으로 주계약의 범위를 초과할 수 없으며, 초과된 부분은 무효로 된다. 또한 보증인의 부담이 주채무의 목적이나 형태보다 중한 때에는 주채무의 한도로 감축한다(민법 제430조).

그리고 보증인은 주채무자의 항변사유로 채권자에게 대항할 수 있다(민법 제433조). 주채무자가 채권자에 대하여 취소권 또는 해제권이나 해지권이 있는 동안은 보증인은 채권자에 대하여 채무의 이행을 거절할 수 있다(민법 제435조).

주채무자에 대한 시효의 중단은 보증인에 대하여 그 효력이 있다(민법 제440조).

나. 수반성

주채무자에 대한 채권이 이전되면 원칙적으로 보증인에 대한 채권도 이전되는데, 이때 채권양도의 대항요건도 주채권의 이전에 관하여 구비하면 족하고, 별도로 보증채권에 관하여 대항요건을 갖출 필요는 없다. 주채무자에 대한 채권만을 이전하기로 하는 특약이 있다면 보증채무가 소멸하는 반면, 보증인에 대한 채권만을 이전하기로 하는 특약은 무효이다.

또한 주채무자의 사망으로 상속이 개시되어 주채무자의 변동이 생기는 경우에, 보증채무는 원칙적으로 존속한다. 채권자의 의사와 관계 없이 개시되는 상속의 경우 보증채무를 소멸시키는 것이 채권자에게 가혹하기 때문이다.

다. 독립성

보증채무는 주된 채무에 대하여 부종성을 가지지만, 주된 채무와 별개의 독립한 채무이다. 즉 보증인은 주된 채무가 이행되지 않는 경우의 책임(*)만을 부담하는 것이 아니라 독립한 채무를 부담한다.

(*) 물상보증인은 타인의 채무를 담보하기 위하여 자기 물건을 담보로 제공하고, 채무의 이행이 없으면 그가 제공한 담보물이 실행을 당한다는 의미에서 물건 책임을 질 뿐, 채무를 부담하지 않음

라. 보충성

(1) 개 념

보증인은 주채무자가 이행하지 않는 채무의 이행의무를 지는데, 이와 같이 주채무자의 이행이 우선하고 그의 이행이 없는 때에 보증인이 이행하도록 하는 것을 보충성이라 한다.

(2) 최고ㆍ검색의 항변권

채권자가 보증인에게 채무의 이행을 청구한 때에는 보증인은 주채무자의 변제자력이 있는 사실 및 그 집행이 용이할 것을 증명하게 하여 먼저 주채무자에게 청구하라고 항변할 수 있는 것이 최고의 항변권이고, 주채무자의 재산에 대하여 집행할 것을 항변할 수 있는 것이 검색의 항변권이다(민법 제437조).

그러나 보증인이 주채무자와 연대하여 채무를 부담하는 연대보증에서는 위 항변권이 인정되지 않는다(민법 제437조 단서).

3) 보증채무의 효력

(1) 보증채무의 내용

보증채무의 내용은 주채무의 그것과 동일하다. 따라서 주채무는 원칙적으로 대체적 급부를 내용으로 하는 것이어야 한다.

(2) 보증채무의 범위

보증채무는 주채무자의 이자, 위약금, 손해배상 기타 주채무에 종속한 채무를 포함한다. 보증인은 그 보증채무에 관한 위약금 기타 손해배상액을 예정할 수 있다(민법 제429조).

(3) 주채무의 시효중단

주채무자에 대한 시효의 중단은 보증인에 대하여 그 효력이 있다(민법 제440조). 이는 시효중단은 당사자 및 그 승계인 간에만 효력이 있다는(민법 제169조) 것에 대한 예외를 규정한 것으로, 채권자 보호 내지 채권담보의 확보를 위한 취지에서 특별히 정한 것이다.

한편, 보증인에게 생긴 사유는 주채무자에게 그 효력이 없다. 따라서 보증인에 대한 시효중단사유가 있더라도 주채무의 소멸시효가 중단되지는 않는다.

(4) 구상권

보증인이 자기의 출재로 공동면책을 얻은 때에는, 그는 당연히 주채무자에 대하여 구상권을 가진다.

(5) 근보증

보증은 불확정한 다수의 채무에 대해서도 할 수 있는데, 이 경우에는 보증하는 채무의 최고액을 일정한 서면에 의하여 특정하여야 하고, 서면으로 특정하지 아니한 보증계약은 효력이 없다(민법 제428조의3). 또한 인터넷과 휴대폰 등 전자적 형태로 한 전자보증계약도 효력이 없다.

(6) 채권자의 정보제공의무와 통지의무

채권자는 보증계약을 체결하거나, 갱신할 때, 채무자의 신용정보와 연체상태를 보증인에게 알려야 하고, 채무자가 3개월 이상 연체되면 채권자는 의무적으로 보증인에게 연체사실을 통지하여야 한다. 또한 채권자는 보증인의 청구가 있으면 주채무의 내용 및 그 이행여부를 알려야 한다.

채권자가 위 규정에 위반하여 보증인에게 손해를 입힌 경우에는 보증채무를 감경하거나 면제할 수 있다(민법 제436조의2).

2. 국세기본법 내용

1) 제2차 납세의무 개요

가. 의 의

제2차 납세의무는 원래의 납세의무자(주된 납세의무자)가 조세를 체납한 경우에 그 재산에 대하여 체납처분을 하여도 징수하여야 할 조세에 부족이 있다고 인정되는 경우 그 납세의무자와 일정한 관계에 있는 제3자에 대하여 원래의 납세의무자로부터 징수할 수 없는 세액을 한도로 보충적으로 납세의무를 부담하게 하는 제도이다.

제2차 납세의무제도는 과세관청의 입장에서 납세자의 징수회피행위에 대하여 신속하고 효과적으로 대처할 수 있어 조세의 징수확보 측면에서 실효성 있는 제도이나, 납세의무자의 입장에서는 타인이 체납한 조세에 대하여 불시에 납부책임을 지게 되어 사법상의 거래안전을 크게 해칠 우려가 있는 제도이기도 하다.

한편 제2차 납세의무가 성립하기 위하여는 주된 납세의무자의 체납 등 그 요건에 해당되는 사실이 발생하여야 하는 것이므로, 그 성립시기는 적어도 주된 납세의무의 납부기한이 경과한 이후라고 해야 한다(대법원 2005.4.15 선고, 2003두13083 판결).

나. 제2차 납세의무의 부종성

제2차 납세의무는 본래의 납세의무를 대신하는 것이기 때문에 주된 납세의무의 존재를 전제로 하여 성립하고 주된 납세의무에 관하여 생긴 사유는 제2차 납세의무에도 그 효력이 있다. 따라서 주된 납세의무가 무효이거나 취소되면 제2차 납세의무도 무효로 되고 주된 납세의무의 내용에 변경이 생기면 제2차 납세의무의 내용도 변경되며, 주된 납세의무가 소멸하면 제2차 납세의무도 소멸한다. 이러한 성질을 민법상 보증채무의 경우에 비유하여 제2차 납세의무의 부종성이라고 한다.

한편, 국세에 관한 제2차 납세의무는 그 발생, 소멸에 있어 주된 납세의무에 부종하는 것이므로 주된 납세의무자에 대한 시효의 중단은 제2차 납세의무자에 대하여도 그 효력이 있다.

다. 제2차 납세의무의 보충성

제2차 납세의무는 본래의 납세의무에 대신하는 것이기 때문에 본래의 납세의무자에 대하여 체납처분을 집행하여도 징수하여야 할 세액이 부족하다고 인정될 경우에 한하여 그 부족액을 한도로 하여 인정된다.

제2차 납세의무자로부터 징수할 금액은 주된 납세자에 대한 체납처분을 종결하기 전이라도 징수할 금액에 부족하다고 인정되는 범위 내에서 납부통지를 할 수 있다(국징 통칙 12－0…5).

즉, 제2차 납세의무가 성립하기 위하여는 주된 납세의무에 징수부족액이 있을 것을 요건으로 하지만, 일단 주된 납세의무가 체납된 이상 그 징수부족액의 발생은 반드시 주된 납세의무자에 대하여 현실로 체납처분을 집행하여 부족액이 구체적으로 생기는 것을 요하지 아니하고, 다만 체납처분을 하면 객관적으로 징수부족액이 생길 것으로 인정되면 족하다고 할 것이다.

2) 제2차 납세의무 유형

가. 청산인 등의 제2차 납세의무

법인의 청산이란 해산한 법인의 잔무를 처리하고 재산을 정리하여 권리능력을 완전히 소멸시키는 절차를 말하며, 법인이 해산하면 해산법인의 이사에 갈음하여 청산인이 대내적으로 청산법인의 사무를 집행하고 대외적으로 청산법인을 대표한다.

법인이 해산한 경우에 그 법인에 부과되거나 그 법인이 납부할 국세 및 체납처분비를 납부하지 아니하고 청산 후 남은 재산을 분배하거나 인도하였을 때에 그 법인에 대하여 체납처분을 집행하여도 징수할 금액에 미치지 못하는 경우에는 청산인 또는 청산 후 남은 재산을 분배받거나 인도받은 자는 그 부족한 금액에 대하여 제2차 납세의무를 진다(국세기본법 제38조).

(1) 법인이 해산한 경우

법인이 해산한 경우는 ①주주총회 기타 이에 준하는 총회 등에서 해산한 날을 정한 경우에는 그 날이 경과한 때, ②해산한 날을 정하지 아니한 경우에는 해산결의를 한 때, ③해산사유(존립기간의 만료, 정관에 정한 사유의 발생, 파산, 합병) 등의 발생으로 해산하는 경우에는 그 사유가 발생한 때, ④법원의 명령 또는 판결에 의하여 해산하는 경우에는 그 명령 또는 판결이 확정된 때, ⑤주무관청이 설립허가를 취소한 경우에는 그 취소의 효력이 발생하는 때 등이다.

(2) 청산인의 직무

청산인의 직무로는 현존사무의 종결, 채권의 추심 및 채무의 변제, 잔여재산의 인도가 있다(민법 제87조).

(3) 잔여재산의 인도

해산한 법인의 재산은 정관으로 정한 자에게 귀속한다. 정관으로 귀속권리자를 지정하지 아니하거나 이를 지정하는 방법을 정하지 아니한 때에는 이사 또는 청산인은 주무관청의 허가를 얻어 그 법인의 목적에 유사한 목적을 위하여 그 재산을 처분할 수 있다. 이상의 방법으로 처분되지 아니한 재산은 국고에 귀속한다(민법 제80조).

(4) 청산인 등 제2차 납세의무의 한도

제2차 납세의무는 청산인의 경우 분배하거나 인도한 재산의 가액(*)을 한도로 하고, 그 분배 또는 인도를 받은 자의 경우에는 각자가 받은 재산의 가액을 한도로 한다.

(*) 재산의 가액은 청산 후 남은 재산을 분배하거나 인도한 날 현재의 시가로 함

나. 출자자의 제2차 납세의무

(1) 개 요

법인의 재산으로 그 법인에 부과되거나 그 법인이 납부할 국세 및 체납처분비에 충당하여도 부족한 경우에는 그 국세의 납세의무 성립일 현재 무한책임사원 또는 과점주주에 해당하는 자는 그 부족액에 대하여 제2차 납세의무를 진다(국세기본법 제39조).

이 경우 그 부족한 금액을 그 법인의 발행주식총수 또는 출자총액으로 나눈 금액에 과점주주가 실질적으로 권리를 행사하는 주식 수 또는 출자액을 곱하여 산출한 금액을 한도로 한다(국세기본법 제39조).

입법목적은 비상장법인의 실질적 운영자인 과점주주가 회사의 수익을 자신에게 귀속시키고 그 손실은 회사에 떠넘김으로써 법인격을 악용할 우려가 크므로 이를 방지하여 실질적인 조세평등을 이루기 위한 것이다.

(2) 과점주주의 범위

과점주주란 주주 또는 유한책임사원 1명과 그의 특수관계인 중 ① 친족관계(*1), ② 경제적 연관관계, ③ 경영지배관계(*2) 중 일정한 관계에 있는 자로서 그들의 소유주식 합계 또는 출자액 합계가 해당 법인의 발행주식 총수 또는 출자총액의 100분의 50을 초과하면서 그에 관한 권리를 실질적으로 행사하는 자들이다(국세기본법 제39조 제2호).

과점주주의 100분의 50을 초과하는 주식에 관한 권리행사는 반드시 현실적으로 주주권을 행사할 것을 요구하는 것이 아니며 소유 주식에 관하여 주주권을 행사할 수 있는 지위에 있으면 족하다(대법원 2008.9.11 선고, 2008두983 판결).

(*1) 친족관계의 발생ㆍ소멸여부에 관하여는 국세기본법 등에 특별한 규정이 있는 경우를 제외하고는 민법에 따름

(*2) 국세기본법 시행령 제1조의2 제3항 제1호 가목 및 같은 항 제2호 가목 및 나목의 관계

다. 법인의 제2차 납세의무

국세의 납부기한 만료일 현재 법인의 무한책임사원 또는 과점주주(출자자)의 재산으로 그 출자자가 납부할 국세 및 체납처분비에 충당하여도 부족한 경우에는 정부가 출자자의 소유주식 또는 출자지분을 재공매하거나 수의계약으로 매각하려 하여도 매수희망자가 없는 경우, 법률 또는 그 법인의 정관에 의하여 출자자의 소유주식 또는 출자지분의 양도가 제한된 경우에 그 법인은 그 부족한 금액에 대하여 제2차 납세의무를 진다(국세기본법 제40조 제1항).

법인의 제2차 납세의무는 그 법인의 자산총액에서 부채총액을 뺀 가액을 그 법인의 발행주식총액 또는 출자총액으로 나눈 가액에 그 출자자의 소유주식 금액 또는 출자액을 곱하여 산출한 금액을 한도로 한다(국세기본법 제40조 제2항).

라. 사업양수인의 제2차 납세의무

(1) 개 요

사업이 양도ㆍ양수된 경우에 양도일 이전에 양도인의 납세의무가 확정된 그 사업에 관한 국세 및 체납처분비를 양도인의 재산으로 충당하여도 부족할 때에는 사업장별로 그 사업에 관한 모든 권리와 모든 의무를 포괄적으로 승계한 사업의 양수인은 그 부족한 금액에 대하여 양수한 재산의 가액을 한도로 하여 제2차 납세의무를 진다(국세기본법 제41조 제1항).

양수한 재산의 가액이란 사업의 양수인이 양도인에게 지급하였거나 지급하여야 할 금액이 있는 경우에는 그 금액, 지급할 금액이 불분명한 경우에는 양수한 자산 및 부채를 「상속세 및 증여세법」 제60조부터 제66조까지의 규정을 준용하여 평가한 후 그 자산총액에서 부채총액을 뺀 가액을 말한다(국세기본법 시행령 제23조 제2항).

(*) 사업용 부동산을 양도함으로써 납부하여야 할 양도소득세는 그 사업에 관한 국세에 해당하지 않음

(2) 사업양도로 보는 경우

사업의 양도ㆍ양수란 계약의 명칭이나 형식에 관계없이 실질상 사업에 관한 권리와 의무 일체를 포괄적으로 양도ㆍ양수하는 것을 말하며, 개인간 및 법인간은 물론 개인과 법인 사이에도 사업의 양도ㆍ양수가 이루어질 수 있다.

사업의 양도ㆍ양수계약이 그 사업장 내의 시설물, 비품, 재고상품, 건물 및 대지 등 대상목적에 따라 부분별, 시차별로 별도로 이루어졌다 하더라도 결과적으로 사회통념상 사업 전부에 관하여 행하여진 것이라면 사업의 양도ㆍ양수에 해당한다(국기 통칙 41－0…1).

(3) 사업의 양도ㆍ양수로 보지 아니하는 경우

영업에 관한 일부의 권리와 의무만을 승계한 경우, 강제집행절차에 의하여 경락된 재산을 양수한 경우, 보험업법에 의한 자산 등이 강제이전의 경우는 사업의 양도ㆍ양수로 보지 아니한다.

(4) 제2차 납세의무의 한도

사업의 양도인에게 둘 이상의 사업장이 있는 경우에 하나의 사업장을 양수한 자의 제2차 납세의무는 양수한 사업장과 관계되는 국세ㆍ가산금과 체납처분비(둘 이상의 사업장에 공통되는 국세ㆍ가산금과 체납처분비가 있는 경우에는 양수한 사업장에 배분되는 금액을 포함한다)에 대해서만 납세의무를 진다(국세기본법 시행령 제23조 제1항).

3) 제2차 납세의무자의 권리 구제

국세기본법 또는 세법에 따른 처분에 의하여 권리나 이익을 침해당하게 될 이해관계인으로 제2차 납세의무자로서 납부통지서를 받은 자는 위법 또는 부당한 처분을 받은 자의 처분에 대하여 그 처분의 취소 또는 변경을 청구하거나 그 밖에 필요한 처분을 청구할 수 있다(국세기본법 제55조 제2항).

그러나 제2차 납세의무자 지정처분만으로는 아직 납세의무가 확정되는 것이 아니고 납부통지에 의하여 고지됨으로써 구체적으로 확정되는 것이므로 그러한 지정처분은 항고소송의 대상이 되는 행정처분이라고 할 수 없다.

4) 제2차 납세의무의 소멸

제2차 납세의무는 물적 납세의무 및 납세보증채무와 함께 보충적 납세의무에 속하므로 주된 납세의무가 소멸하면 제2차 납세의무도 소멸한다.

5) 납세담보

가. 의 의

납세담보란 조세채권을 보전하기 위하여 국가가 제공받는 공법상의 담보이며, 조세채무의 변제를 확보하기 위하여 과세관청이 제공받는 수단으로 인적담보와 물적담보가 있다.

인적담보는 납세자 이외의 타인의 납세보증서를 제공받는 것으로서 타인의 재산에대하여 조세징수의 우선순위를 확보하는 것이고, 물적담보는 납세자 또는 제3자의 담보목적물을 제공받아 조세채권을 확보하는 것이다.

나. 인적납세담보

이는 납세담보로서 세무서장이 확실하다고 인정하는 보증인의 납세보증서를 제출하는 제도이다. 이러한 인적납세담보는 납세보증인의 재산력 내지 신용을 조세채권의 담보로 이용하는 것이다.

납세보증은 인적담보에 속하는 것으로 납세보증인은 주된 납세의무자의 국세ㆍ가산금 또는 체납처분비 등의 조세채무가 이행되지 않는 경우 그 이행의 책임을 부담하는 자이다.

이러한 납세보증은 담보제공방법으로서 보증서에 부합하는 서식에 따라 작성 제출된 것이라도 납세담보는 세법이 그 제공을 요구하도록 규정된 경우에 한하여 과세관청이 요구할 수 있고 따라서 세법에 근거없이 제공한 납세보증은 공법상 효력이 없다.

인적납세담보는 민사보증채무와 동일하게 부종성과 보충성이 있다고 해석된다. 왜냐하면 국세징수법은 납세보증인으로부터 국세징수절차를 제2차 납세의무자로부터의 국세징수절차와 동일하게 규정하고 있을 뿐만 아니라, 세법에 특별한 규정이 있는 것을 제외하고는 납세보증과 민사채무의 보증 간에 그 법률적 성질을 다르게 이해할 이유가 없기 때문이다.

따라서 과세관청이 주된 납세의무자에게 체납세액을 청구하지 아니하고 바로 납세보증인에게 한 경우에 납세보증인은 우선 주된 납세자에게 변제능력이 있다는 사실 및 주된 납세자에 대한 집행이 용이하다는 것을 증명하여 먼저 주된 납세자에게 청구할 것과 그 재산에 대하여 집행할 것을 항변할 수 있다.

다. 물적납세담보

이는 납세자 또는 제3담보제공자가 제공하는 담보목적물에 의하여 그의 경제적 교환가치의 처분권을 조세채권자가 지배하는 방법으로 납세를 담보하는 제도이다.

물적담보로 제공할 수 있는 담보의 종류로는 ①금전, ②「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」 제4조 제3항에 따른 국책증권 등, ③납세보증보험증권, ④은행법에 따른 은행 등의 납세보증서, ⑤토지, ⑥보험에 든 등기ㆍ등록된 건물, 광업재단, 공장재단, 선박, 항공기 또는 건설기계가 있다(국세기본법 제29조).

라. 납세담보 제공을 요구할 수 있는 사유

납기전 시작 전의 징수유예, 고지된 국세 등의 징수를 유예할 때에는 그 유예에 관계되는 금액에 상당하는 납세담보의 제공을 요구할 수 있다(국세징수법 제18조).

납세지 관할 세무서장은 상속세 납부세액이나 증여세 납부세액이 2천만원을 초과하는 경우에는 일정한 방법에 따라 납세의무자의 신청을 받아 연부연납을 허가할 수 있다. 이 경우 납세의무자는 담보를 제공하여야 한다(상속세 및 증여세법 제71조 제1항).

3. 국세징수법 내용

1) 2차 납세의무자에 대한 납부고지

세무서장은 납세자의 체납액을 제2차 납세의무자로부터 징수하려면 제2차 납세의무자에게 징수하려는 체납액의 과세기간ㆍ세목ㆍ세액 및 그 산출근거ㆍ납부기한ㆍ납부장소와 제2차 납세의무자로부터 징수할 금액 및 그 산출근거와 그 밖에 필요한 사항을 적은 납부통지서로 고지하여야 한다. 이 경우 납세자에게 그 사실을 통지하여야 한다(국세징수법 제12조).

제2차 납세의무가 발생하기 위해서는 주된 납세의무자의 조세체납이 있고, 그에 대하여 체납처분을 집행하여도 그 징수할 금액에 부족이 있어야 한다. 따라서 주된 납세의무자에 대한 과세처분 이전에 한 제2차 납세의무자에 대한 납부고지는 위법하다.

해당하는 자가 수인인 경우에 그들은 각자가 법인의 체납세액에 대하여 과점주주인 지위에서 다른 과점주주와 독립하여 제2차 납세의무를 부담하는 것이지, 1개의 제2차 납세의무에 관하여 그 납세의무자가 수인이 되는 경우가 아니므로 제2차 납세의무자는 각자가 법인의 체납세액 전액에 대하여 납세의무를 부담하는 것이다. 따라서 1개의 채무에 관하여 채무자가 수인인 경우에 민법 제408조의 분별의 이익이 없다.

(*) 채권자는 채무자가 수인인 경우에 특별한 의사표시가 없으면 각 채권자 또는 각 채무자는 균등한 비율로 권리가 있고 의무를 부담함

2) 징수유예 등과 관계

주된 납세자의 국세에 관하여 징수를 유예한 기간 중에 있어서는 그 국세의 제2차 납세의무자에 대하여 납부통지서 또는 납부최고서를 발부하거나 체납처분을 하지 아니한다. 그러나 제2차 납세의무자에 대하여 한 징수유예는 주된 납세자에 대하여 효력을 미치지 아니한다(국징 통칙 12－0…1 ①).

4. 소득세법 내용

근저당 실행을 위한 임의경매에 있어서 경락인은 담보권의 내용을 실현하는 환가행위로 인하여 목적부동산의 소유권을 승계취득하는 것이므로, 비록 임의경매의 기초가 된 근저당설정등기가 제3자의 채무에 대한 물상보증으로 이루어졌다 하더라도 경매목적물의 양도인은 물상보증인이고, 경락대금도 경매목적물의 소유자인 물상보증인의 양도소득으로 귀속된다 할 것이다.

그리고 물상보증인의 채무자에 대한 구상권은 납부된 경락대금이 채무자가 부담하고 있는 피담보채무의 변제에 충당됨에 따라 그 대위변제의 효과로서 발생하는 것이지, 경매의 대가적 성질에 따른 것은 아니기 때문에 채무자의 무자력으로 인하여 구상권의 행사가 사실상 불가능하게 되었다고 하더라도 그러한 사정은 양도소득을 가리는 데는 아무런 영향이 없다.

5. 관련 사례

1) 상속재산가액에서 공제되는 보증채무 요건

가. 사실관계

상속인 갑은 상속인의 아버지 을이 사망함에 따라 을 소유의 재산을 상속받고 ○○억원을 상속세 과세가액으로 하여 상속세 ○○천만원을 신고납부하였다. 과세관청은 이에 대한 상속세 조사를 실시하고 신고누락 재산을 발견하여 추가로 상속세 ○○천만원을 결정고지하였다.

이에 대하여 갑은 상속재산 중 피상속인 을의 보증채무 ○억원을 상속재산가액에서 차감하여 ○○천만원의 상속세를 환급하여 줄 것을 청구하였으나, 과세관청은 보증채무의 경우 주채무자가 상속개시일 현재 변제불능 상태이고 상속인이 주채무자에게 구상권을 행사할 수 없는 때 공제대상에 해당된다는 이유로 경정청구 거부처분을 하였다.

나. 판결요지

상속개시 당시 피상속인이 제3자를 위하여 연대보증채무를 부담하고 있거나 물상보증인으로서의 책임을 지고 있는 경우에 주채무자가 변제불능의 무자력 상태에 있기 때문에 피상속인이 그 채무를 이행하지 않으면 안될 뿐만 아니라 주채무자에게 구상권을 행사하더라도 변제를 받을 가능성이 없다고 인정되는 때에는 그 채무금액을 상속재산 가액에서 공제할 수 있는 바, 상속개시 당시 주된 채무자가 변제불능의 상태에 있는가 아닌가는 일반적으로 주된 채무자가 파산, 화의, 회사정리 혹은 강제집행 등의 절차개시를 받거나, 사업패쇄, 행방불명, 형의 집행 등에 의하여 채무초과 상태가 상당기간 계속되면서 달리 융자를 받은 가능성이 없는가 등을 고려하여 결정하여야 할 것이다. 주채무자의 채무초과 상태가 상당기간 지속되어도 융자도 받을 수 없는 등 구상권을 행사하여도 변제받을 가능성이 없다고 보여지므로 상속재산가액에서 공제되어야 한다(대법원 2010.11.11 선고, 2010두16073 판결).

다. 검 토

주채무자가 채무초과 상태가 상당기간 지속되어 융자도 받을 수 없는 등 주채무자로부터 채권을 회수하는 것이 객관적으로 어려워 변제받을 가능성이 없다고 보여지면 피상속인이 부담하고 있는 보증채무액은 상속재산가액에서 차감하여야 한다.

2) 제2차 납세의무에 대한 부과제척기간

법인의 과점주주 등이 부담하는 제2차 납세의무에 대해서는 주된 납세의무와 별도로 부과제척기간이 진행하고, 부과제척기간은 특별한 사정이 없는 한 이를 부과할 수 있는 날인 제2차 납세의무가 성립한 날로부터 5년간으로 봄이 상당하다. 한편 제2차 납세의무가 성립하기 위하여는 주된 납세의무자의 체납 등 그 요건에 해당하는 사실이 발생하여야 하므로 그 성립시기는 적어도 주된 납세의무의 납부기한이 경과한 이후라고 할 것이다(대법원 2012.5.9 선고, 2010두13234 판결).

6. 민법과 세법의 유사점과 차이점

세법상 제2차 납세의무자의 법리는 기본적으로 민법의 보증채무에 관한 법리가 그대로 적용된다. 따라서 보증채무의 성질이 부종성과 보충성의 법리에 따라 주된 납세의무자와 일정한 관계에 있는 자에 대한 주된 납세의무자에 대한 체납처분을 집행하여도 국세 등 징수가 부족한 경우에 일정한 범위내에서 납세의무를 진다.

따라서 주된 납세의무가 무효이거나 취소되면 제2차 납세의무도 무효로 되고, 주된 납세의무가 소멸하면 제2차 납세의무도 소멸한다.

납세보증인의 보증은 그가 가진 일반재산이 강제집행되는 점에서 민법상의 인적보증과 유사하지만 민법에서는 채권자와 보증인 사이에 보증계약 체결에 의하여 성립하지만, 조세채권에 있어서는 일정한 요건을 갖춘 자만이 보증인이 될 수 있다는 점에서 차이가 있다.

인적납세담보는 민사보증채무와 성질이 유사하므로 부종성과 보충성이 있다고 해석하고 있으며, 최고검색의 항변권도 있다고 보고 있다.

제2차 납세의무와 납세보증채무는 모두 보충적 납세의무이지만, 제2차 납세의무는 법률의 규정에 의하여 납세의무자를 확장하는 것임에 비하여 납세보증은 납세보증 의사에 기하여 납세의무를 부담하는 것이라는 점에서 본질적인 차이가 있다.