동일 과세기간 및 세목에 대한 세액을 2회 이상에 걸쳐 납부하였다가 환급받는 경우 환급가산금의 기산일

사실관계

가. 원고는 2009. 12. 14. 및 2010. 2. 16. 피고(소관 남대문세무서장)의 원고에 대한 2009년 귀속 종합부동산세 등 부과처분에 따른 금액을 분할납부하였고,

2010. 12. 14. 및 2011. 2. 15. 2010년 귀속 종합부동산세 등을 신고ㆍ분할납부하였다.

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나. 이후 원고는 과세물건의 추가를 이유로 한 피고의 제1차 증액경정처분에 따라 증가된 2009년 및 2010년 귀속 종합부동산세 등을 2012. 11. 30에,

과세물건의 면적 변동 및 과세유형의 변경을 이유로 한 피고의 제2차 증액경정처분에 따라 증가된 종합부동산세 등을 2009년 귀속분은 2014. 6. 13.에,

2010년 귀속분은 2015. 6. 15.에 각 추가로 납부하였다.

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다. 원고 등이 남대문세무서장 등을 상대로 제기한 대법원 2015두4150호(제1심 서울행정법원 2010구합32891호) 종합부동산세 부과처분 등 취소 청구의 소의 판결이 확정됨에 따라 피고는 2016. 3. 25. 및 2016. 3. 28. 종합부동산세 세액 계산시 공제할 재산세액이 과소 산정되었음을 이유로 원고에게 초과납부한 2009년 및 2010년 귀속 종합부동산세 등의 금액을 환급금(이하 ‘이 사건 환급금’이라 한다)으로 결정하고 그 금액 및 환급가산금(이하 ‘이 사건 환급가산금’이라 한다)을 지급하였다. 당시 피고는 이 사건 환급가산금을 구 국세기본법 시행령(2016. 5. 10. 대통령령 제27129호로 개정되기 전의 것, 이하 같다.) 제43조의3 제1항 제1호 단서에 따른 분할납부로 보아 2009년 및 2010년 귀속 종합부동산세의 각 마지막 납부일 다음날부터 순차적으로 기산하여 산정하였다. 즉, 남대문세무서장은 2009 내지 2010 귀속 종합부동산세 등에 대한 각 1, 2차 증액처분에 따른 납부도 원고가 2009 ~ 2010년 귀속 종합부동산세 등을 2회 이상 분할납부한 것으로 보아, 구 국세기본법 시행령 제43조의3 제1항 제1호 단서에 따라 각 과세기간별 마지막 납부일인 제2차 증액경정처분에 따른 납부일부터 순차적으로 소급하여 이 사건 국세환급금에 대한 환급가산금을 산정하였다.

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라. 그러나 원고는 환급가산금 기산일과 관련하여 ① 2009 ~ 2010 귀속 종합부동산세 등을 최초 2회에 걸쳐 분납한 것은 구 국세기본법 시행령 제43조의3 제1항 제1호 단서 소정의 분할납부에 해당하므로 당초의 부과처분(2009년)과 신고(2010년)에 따른 납부 부분에서 취소된 세액에 대하여는 위 제1호 단서가 적용되지만, ② 2009 ~ 2010 귀속 종합부동산세 등에 대한 제1차 및 제2차 증액경정처분에 따른 납부액은 분할납부에 해당하지 않으므로 구 국세기본법 시행령 제43조의3 제1항 제1호 본문이 적용되어야 한다는 이유로 국가를 상대로 환급가산금 차액에 대한 부당이득반환청구의 소를 제기하였다. 즉, 원고는 ① 당초의 부과처분(2009년) 및 신고(2010년)에 따른 납부 부분과 ② 남대문세무서장의 제1차 및 제2차 증액경정처분에 따른 납부 부분에서 발생하는 국세환급가산금의 기산일에 적용되는 규정이 다르다고 주장하였다.

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이 사건의 쟁점

이 사건의 쟁점은 동일한 과세기간 및 세목에 대한 당초의 부과처분(또는 납세의무자의 신고ㆍ납부)과 증액경정처분(납세의무자가 2회 이상에 걸쳐 납부한 경우) 이후 그 납부의 기초가 된 신고 또는 부과를 경정하거나 취소하는 경우에 적용되는 환급가산금 기산일의 근거 규정이 구 국세기본법 시행령 제43조의3 제1항 제1호 본문과 단서 중 어느 것인지 여부이다.

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원심 판결의 요지(서울중앙지방법원 2018. 7. 16. 선고 2018나1840 판결)

아래와 같은 사정들을 종합하면, 이 사건의 경우와 같이 동일한 과세연도와 과세대상 물건에 대한 최초의 부과처분 및 신고납부, 1, 2차 증액경정처분에 따른 종합부동산세의 납부는 순차 납부에 따른 각 실제의 초과 납부일에 따라 부당이득이 개시된다고 할 것이므로, 구 국세기본법 시행령 제43조의3 제1항 제1호 단서의 2회 이상 분할납부된 경우를 적용함이 상당하고, 이와 다른 전제에 선 원고의 주장은 더 나아가 살펴볼 필요 없이 이유 없다.

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① 조세환급금은 조세채무가 처음부터 존재하지 않거나 그 후 소멸하였음에도 불구하고 국가가 법률상 원인 없이 수령하거나 보유하고 있는 부당이득에 해당하고, 환급가산금은 그 부당이득에 대한 법정이자로서의 성질을 가지는바, 실제 조세를 초과 납부한 시점에 부당이득이 개시된다고 보는 것이 위와 같은 환급가산금의 성격에 부합하는 점,

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② 과세표준과 세액을 증액하는 증액경정처분은 당초 납세의무자가 신고하거나 과세관청이 결정한 과세표준과 세액을 그대로 둔 채 탈루된 부분만을 추가로 확정하는 처분이 아니라, 당초신고나 결정에서 확정된 과세표준과 세액을 포함하여 전체로서 하나의 과세표준과 세액을 다시 결정하는 처분이고, 증액경정처분이 있는 경우 당초신고나 결정은 증액경정처분에 흡수됨으로써 독립한 존재가치를 잃게 되는 점(대법원 2009. 5. 14. 선고 2006두17390 판결),

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③ 구 국세기본법 시행령 제43조의3 제1항 제1호 단서에서는 ‘국세가 2회 이상 분할납부된 것인 경우’라고만 규정하고 있을 뿐인데, 위 분할납부를 원고가 주장하는 바와 같이 개별 세법에서 정한 분할납부의 요건을 갖춘 경우라고 제한적으로 해석하여야 할 법령상의 규정이나 근거가 없는 점

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대상 판결의 요지(대법원 2020. 3. 12. 선고 2018다264161 판결)

가. 구 국세기본법(2017. 12. 19. 법률 제15220호로 개정되기 전의 것) 제52조는 ‘세무서장이 국세환급금을 지급할 때에는 대통령령으로 정하는 국세환급가산금 기산일부터 지급결정을 하는 날까지의 기간과 대통령령으로 정하는 이자율에 따라 계산한 금액(이하 “국세환급가산금”이라 한다)을 국세환급금에 가산하여야 한다’고 규정하고 있다. 그 위임에 따라 구 국세기본법 시행령 제43조의3 제1항 제1호 본문은 ‘착오납부, 이중납부 또는 납부 후 그 납부의 기초가 된 신고 또는 부과를 경정(제5호에 해당하는 경우는 제외한다)하거나 취소함에 따라 발생한 국세환급금’의 경우 ‘국세 납부일의 다음날’을 원칙적인 기산일로 규정하면서도, 같은 호 단서는 예외적으로 ‘그 국세가 2회 이상 분할납부된 것인 경우’에는 ‘그 마지막 납부일의 다음날’부터 국세환급가산금을 기산하되, ‘국세환급금이 마지막에 납부된 금액을 초과하는 경우’에는 ‘그 금액이 될 때까지 납부일의 순서로 소급하여 계산한 국세의 각 납부일의 다음날’을 국세환급가산금 기산일로 정하고 있다.

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위와 같은 관련 규정의 내용과 체계 및 국세환급가산금은 국세환급금에 대한 법정이자로서의 성질을 가진 지급금이라는 점 등을 고려하면, 납부 후 그 납부의 기초가 된 신고 또는 부과를 취소함에 따라 발생한 국세환급금의 경우 국세환급가산금의 기산일은 구 국세기본법 시행령 제43조의3 제1항 제1호 단서에 따라 ‘그 국세가 2회 이상 분할납부된 경우’ 등이 아닌 이상 같은 호 본문에 따라 ‘국세 납부일의 다음날’로 봄이 타당하다. 따라서 동일한 과세기간 및 세목의 국세에 대하여 당초 신고 또는 부과에 따른 납부 이후에 증액경정처분 및 그에 따른 납부가 이루어진 경우 국세환급가산금의 기산일은 구 국세기본법 시행령 제43조의3 제1항 제1호 본문에 따라 각각의 국세환급금이 발생한 국세 납부일의 다음날로 보아야 한다. 그 이유는 다음과 같다.

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첫째, 위와 같은 경우 이는 납세자가 당초의 신고 또는 부과나 각 증액경정처분마다 그에 따른 각각의 세액을 별도로 납부한 것일 뿐 구 국세기본법 시행령 제43조의3 제1항 제1호 단서의 ‘분할납부’에 해당한다고 보기 어렵다.

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둘째, 과세처분이 판결 또는 직권에 의해 취소된 경우에 취소의 효력은 그 취소된 국세 부과처분이 있었을 당시에 소급하여 발생하므로(대법원 1995. 9. 15. 선고 94다16045 판결, 대법원 2013. 3. 14. 선고 2012다51097 판결 등 참조), 증액경정처분 이후 전체 세액 중 일부가 경정 또는 취소됨에 따라 발생한 국세환급금의 경우 그 취소사유에 따른 환급세액이 각 신고 또는 부과에 따라 납부한 각각의 세액 중 일부로 특정된다면 그 국세환급금은 각각의 납부일에 소급하여 발생한 것으로 보아야 한다.

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셋째, 과세표준과 세액을 증액하는 증액경정처분이 당초 신고나 결정에서의 과세표준과 세액을 그대로 둔 채 탈루된 부분만을 추가로 확정하는 처분이 아니라 이를 포함하여 전체로서 하나의 과세표준과 세액을 다시 결정하는 것이라 하더라도, 이로써 당초 신고나 결정에 따라 이미 이루어진 납부 등에 관한 실체적 법률관계까지 실효된다고 볼 수는 없다.

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나. 앞서 본 법리에 비추어 살펴본다. 원고는 2009년 및 2010년 귀속 종합부동산세 등을 최초의 신고 또는 부과처분과 제1, 2차 증액경정처분에 따라 각각 납부한 것일 뿐 각 증액경정처분에 따른 세액을 ‘분할납부’하였다고 볼 수 없으므로, 이 사건 환급금의 환급가산금 기산일은 구 국세기본법 시행령 제43조의3 제1항 제1호 본문에 따라 각 국세 납부일의 다음날로 보아야 한다. 또한 이 사건 환급금은 최초 부과처분 및 신고, 제1, 2차 증액경정처분에 따른 각 납부분 중 각 재산세액 과소공제분만큼 발생한 것이므로, 그 각각의 금액을 납부한 다음날이 그 환급가산금의 기산일이 되어야 한다. 따라서 원심으로서는 원고가 이 사건 환급금 중 각각의 납부일에 발생하였다고 주장하는 금액이 위와 같은 각 재산세액 과소공제분에 해당하는지 여부와 그 금액을 기준으로 납부일 다음날을 기산일로 하여 계산한 국세환급가산금의 액수를 심리하여 피고가 미지급한 국세환금가산금의 액수를 판단하였어야 한다.

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그런데도 원심은 그 판시와 같은 이유만으로, 이 사건의 경우와 같이 동일한 과세연도의 종합부동산세를 최초의 부과처분에 따라 납부 또는 신고납부한 후 제1, 2차 증액경정처분에 따라 납부한 것은 구 국세기본법 시행령 제43조의3 제1항 제1호 단서의 ‘2회 이상 분할납부된 경우’에 해당하므로, 이에 따라 산정된 이 사건 환급가산금은 정당하다고 보아 같은 호 본문을 적용하여 국세환급가산금을 계산하여야 한다는 원고의 주장을 배척하였다. 원심의 이와 같은 판단에는 국세환급가산금의 기산일 등에 관한 법리를 오해하고 필요한 심리를 다하지 아니함으로써 판결에 영향을 미친 잘못이 있다.

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대상 판결에 대하여

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