[전문가 칼럼] 연결집단에서의 부당행위 계산부인 규정 적용 문제

연결납세제도는 법률상 독립되어 있는 법인들이 출자관계를 통하여 경제적으로 결합되어 있는 경우 그 관계회사집단, 즉 연결집단을 하나의 과세단위로 하는 연결납세방식에 의하여 법인세를 과세하는 제도이다. 즉, 관계회사집단에 속하는 연결법인의 소득을 연결하여 집단 전체의 과세표준을 산정하고, 이에 대하여 법인세를 과세하는 방식이다. 연결납세제도를 도입한 이유는 기업의 조직형태에 조세중립성을 보장하여 기업경영의 효율성을 제고하고 경제적으로 동일체인 모회사와 자회사를 경제적 실질에 맞게 과세함으로써 세부담의 수평적 형평성을 높이기 위한 것이다.

즉, 연결집단에 속하는 모자회사는 경제적 단일체로 취급하는 제도인 것이다. 그렇게 본다면 부당행위계산부인 제도를 적용하는 것이 과연 적절한 것인지 의문이 들 수 있다.

그렇다면 왜 현행법은 부당행위계산부인 규정을 둔 것일까?

그 이유로 제시되는 것은 조세회피행위의 우려이다. 예를 들어 갑 법인이 을 법인의 발행주식을 전부 취득하여 완전지배하게 되었고 연결납세를 적용한다고 가정하여 본다. 연결납세 후 1 사업연도에 을 법인에게 1억원의 자산처분손실이 발생하였다면 연결납세의 적용을 개시한 후 4년 내에 발생한 것이기 때문에 갑 법인의 소득과 통산할 수 없다. 법인세법은 연결법인이 연결납세를 개시한 사업연도와 그 다음 사업연도의 개시일부터 4년 이내에 끝나는 연결사업연도에 발생한 자산(연결납세방식을 적용하기 전에 취득한 자산에 한한다)의 처분손실은 해당 연결법인의 연결소득 개별귀속액을 초과하여 연결사업연도소득에서 공제될 수도 없고 다른 연결법인의 소득과 통산될 수 없도록 규정하고 있기 때문이다(법인세법 제76조의14 제2항 제2호). 만일 위 사례에서 을 법인이 장부가액 및 시가가 100만원인 비품을 갑 법인에게 1억 100만원에 매각하고 갑 법인이 해당 비품을 외부에 100만원에 처분하면 을 법인은 1억원의 양도차익이 발생하게 되는데 이와 같은 거래에 관하여 부당행위계산부인 규정을 적용하지 않는다면 을 법인은 양도차익 1억원에서 자산처분손실 1억원을 공제함으로써 공제할 수 없는 이월결손금을 사용한 것과 같은 효과를 누리게 된다. 장부가액 100만원의 비품은 양도손익이연자산에 해당하지 않기 때문에 위와 같은 효과가 발생할 수 있다.1)

 

따라서, 연결법인 간의 모든 거래손익을 제거하는 등 별도의 조세회피방지규정을 두지 않는 이상은 부당행위계산부인 규정을 두는 것은 부득이한 측면이 있다.

따라서 이 문제에 관하여 개선의 필요성이 제기된다. 이론적으로는 연결법인 간의 모든 거래손익을 제거하는 방안, 부당행위계산부인 규정을 선택적으로 적용하는 방안 등을 고려할 수 있지만, 가장 현실적인 개선방안은 대응조정을 인정하는 것이라고 생각된다.2)

일반적으로 부당행위계산부인제도에 대응조정을 인정해 줄 것인지에 관하여는 찬반론의 대립이 있지만 실무상으로는 대응조정이 부인되고 있다. 그러나 일반적으로 대응조정을 부인하는 논거는 적어도 연결집단에 대하여는 그대로 적용하기 어렵다. 즉, 부당행위계산 부인이 거래당사자 사이의 거래를 건드리지 않고 소득금액 계산에만 영향을 준다는 견해에 따르더라도 연결납세제도가 적용될 경우 연결집단 전체를 하나의 과세단위로 하여 소득금액을 계산하므로 연결법인 간의 거래에 관하여는 대응조정이 가능하다. 또한 연결집단 내에서의 양도소득이연자산거래의 경우 대응조정을 실시하는데 별다른 어려움이 없다.3)

일반적으로 부당행위계산부인이 적용되는 경우 입법정책적으로는 대응조정을 인정할 수도 있고 인정하지 않을 수도 있다. 대응조정을 인정하지 않는다면 이중과세의 결과가 초래되는데, 이미 부당행위계산부인으로 인한 불이익은 비교법적으로도 무거운 부담이 되는 가산세가 부과되므로 이중의 불이익을 가하는 것은 형평에 부합하지 않는다. 특히 연결집단의 경우 연결법인 상호 간의 거래는 내부거래와 동일하게 규율되므로 대응조정을 인정하여야 할 필요성이 더 크다.

연결납세제도는 본래 경제적 단일성이 인정되는 복수의 법인을 단일체로 취급하여 과세하는 것이므로 그 제도적 취지상 독립기업 간의 거래를 전제로 하는 부당행위계산부인을 그대로 적용하는 것은 적절하지 않은 면이 있다. 그러나 현행 연결납세제도를 전제로 하면 조세회피 행위에 악용될 가능성이 있고 그 가능성을 배제하려면 부당행위계산부인이 적용되는 경우와 그렇지 않은 경우를 나누어 규율하여야 하므로 제도가 복잡하게 될 수 있다. 따라서 연결납세제도의 제도적 취지를 살리면서도 간명한 실행방안으로 대응조정제도를 도입하는 것이 바람직하다고 판단된다.

1) 이준규, 연결납세, 삼일인포마인, 2014, 146면.

2) 김천웅/김원배, 연결납세제도에서 양도손익이연자산에 대한 부당행위계산부인의 문제점과 개선방안에 대한 연구, 회계정보연구 제29권 제2호, 2011, 296면.

3) 김천웅/김원배, 앞의 논문, 296면.

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