2024년 법인세 신고 실무_(1) 퇴직급여충당금

 

법인세 신고 시즌이 돌아왔습니다.
2024년 법인세 신고시 필요한 항목별 주요 개념 및 소득계산에 대한 내용을 정리하여 알려드립니다.

퇴직급여제도

사용자는 퇴직하는 근로자에게 근로자퇴직급여 보장법이 정하는 바에 따라 퇴직급여를 지급하여야 하며, 이를 위하여 동법에 의한 퇴직금제도, 확정급여형 퇴직연금제도, 확정기여형 퇴직연금제도 또는 중소기업퇴직연금기금제도 중 하나 이상의 제도를 설정하여야 한다(근로자퇴직급여 보장법 제4조 제1항).

(1) 퇴직금제도

퇴직금제도는 기업의 내부자금 등으로 퇴직금을 지급하는 제도를 말한다. 퇴직금제도는 퇴직금의 지급에 소요되는 재원을 사외에 적립할 것을 강제하지 아니하며, 사용자는 퇴직하는 근로자에게 계속근로기간 1년에 대하여 30일분 이상의 평균임금을 퇴직금으로 지급하여야 한다(근로자퇴직급여 보장법 제8조 제1항).

(2) 퇴직연금제도

퇴직연금제도는 근로자의 퇴직급여 수급권 보호를 위해 사용자가 근로자의 재직기간 중에 일정요건을 갖춘 퇴직연금사업자에게 퇴직연금부담금을 납입하고, 당해 퇴직연금사업자가 퇴직하는 근로자에게 퇴직급여를 일시금 또는 연금의 형태로 지급하는 제도를 말한다. 퇴직연금제도는 사업장별로 노사의 협의에 따라 확정기여형 퇴직연금제도와 확정급여형 퇴직연금제도 중 어느 하나를 선택할 수 있다.

< 확정기여형 퇴직연금과 확정급여형 퇴직연금의 비교 >

구 분	확정기여형(Defined Contribution)	확정급여형(Defined Benefit)
개 념	ㆍ사전에 부담할 기여금을 확정 ㆍ적립금을 근로자가 자기책임으로 운용 ㆍ근로자가 일정한 연령에 달한 때에 그 운용 결과에 기초하여 급여를 지급(연금 55세 이상)	ㆍ사전에 급여의 수준ㆍ내용을 약정 ㆍ근로자가 일정한 연령에 달한 때에 약정에 따른 급여를 지급(연금 55세 이상)
기여금	확 정	변 동 (운용수익률ㆍ승급률 등 변경시)
기여금액	연간 급여 총액의 1/12 이상	퇴직급여예상액＊의 100%(2022년 이후) 이상 ＊ Max[청산기준 추계액(현행 추계액 기준), 계속기준 추계액(예상근속기간 등을 추정하여 계산)]
급 부	운영실적에 따름	확 정 (계속근로기간 1년에 대하여 30일분의 평균임금 이상)
운용책임	개별 근로자 부담	회사 부담
기업부담	축소 불가	축소 가능(수익률이 높을 경우)
연금수리	불필요	필 요
선호계층	단기근속자 및 젊은층	장기근속자
주요대상	연봉제, 중소기업	대기업, 기존 사외적립기업

(3) 중소기업퇴직연금기금제도

중소기업퇴직연금기금제도는 중소기업(상시 30명 이하의 근로자를 사용하는 사업에 한정함) 근로자의 안정적인 노후생활 보장을 지원하기 위하여 둘 이상의 중소기업 사용자 및 근로자가 납입한 부담금 등으로 공동의 기금을 조성하고, 근로복지공단이 이를 운영하여 근로자에게 급여를 지급하는 제도를 말한다. 동 제도를 설정한 사용자는 매년 1회 이상 정기적으로 가입자의 연간 임금총액의 12분의 1 이상에 해당하는 부담금을 현금으로 가입자의 중소기업퇴직연금기금제도 계정에 납입하여야 한다(근로자퇴직급여 보장법 제2조 제14호, 제23조의 7 제1항).

퇴직급여충당금의 의의

법인은 임원 또는 사용인이 퇴직하는 경우 근로기준법 및 근로자퇴직급여 보장법 또는 이에 준하여 법인 내부에서 규정한 퇴직급여지급규정에 따라 퇴직하는 임원 또는 사용인에게 퇴직급여를 지급하여야 한다. 이에 따라 기업회계기준에서는 회계연도말 현재 전임직원이 일시에 퇴직할 경우 지급하여야 할 퇴직금에 상당하는 금액 등을 퇴직급여충당부채주) 등으로 계상하도록 하고 있으며, 법인세법에서는 법인이 임직원의 퇴직급여에 충당하기 위하여 퇴직급여충당금을 손금으로 계상한 경우에는 법 소정의 요건과 일정 금액의 범위 안에서 이를 손금에 산입할 수 있도록 하고 있다(법법 제33조 제1항). 이러한 퇴직급여충당금은 반드시 결산조정에 의하여 손금으로 계상하여야 하며, 결산에 반영함이 없이 세무조정계산서에 신고조정으로 손금에 산입할 수 없다(법기통 19－19…42).

주) 기업회계기준에서는 퇴직급여충당부채 등으로 용어가 변경되었으나 법인세법에서는 퇴직급여충당금이라는 기존 용어를 그대로 사용하므로 이하에서는 기업회계기준의 직접서술 외에는 퇴직급여충당금으로 용어를 통일함.

 

퇴직급여충당금의 설정

(1) 설정대상자

법인세법상 퇴직급여충당금의 설정대상자는 ① 당해 사업연도 종료일 현재 재직하며 ② 퇴직급여의 지급대상이 되는 ③ 임원 또는 사용인으로서 ④ 확정기여형 퇴직연금 등이 설정되지 아니한 자를 말한다(법령 제60조 제1항).

ⅰ) 퇴직급여의 지급대상

퇴직급여의 지급대상이라 함은, ‘법인의 퇴직급여지급규정(임원의 경우에는 정관이나 정관에서 위임된 퇴직급여지급규정)상 퇴직급여 지급대상으로 규정된 자’를 말한다. 따라서 법인의 퇴직급여지급규정상 1년 미만 근속자에 대해서도 퇴직급여 지급대상으로 규정하고 있는 경우에는 해당 근속자에 대해서도 법인세법상 퇴직급여충당금을 설정할 수 있다. 다만, 퇴직급여지급규정이 없는 법인 등의 경우에는 근로조건에 대한 최저한의 기준을 제시하고 있는 근로기준법 및 근로자퇴직급여 보장법이 정하는 바에 따라 퇴직급여의 지급대상을 판단하여야 할 것이다.

ⅱ) 확정기여형 퇴직연금 등이 설정되지 아니한 자

확정기여형 퇴직연금 등이란 근로자퇴직급여 보장법 제19조에 따른 확정기여형 퇴직연금, 같은 법 제23조의 6에 따른 중소기업퇴직연금기금제도, 같은 법 제24조에 따른 개인형 퇴직연금제도 및 과학기술인공제회법에 따른 퇴직연금 중 확정기여형 퇴직연금에 해당하는 것을 말한다(법령 제44조의 2 제3항). 확정기여형 퇴직연금제도의 경우에는 법인이 납부하여야 할 부담금(기여금)이 사전에 확정되고 그 운용 책임은 근로자에게 있다. 즉, 법인은 해당 부담금(기여금)을 금융기관에 적립할 의무만 있을 뿐, 임직원이 차기 이후에 실제 퇴직시 퇴직급여를 지급할 어떠한 의무도 부담하지 아니한다. 따라서 확정기여형 퇴직연금이 설정된 자의 경우에는 퇴직급여충당금의 설정 대상자가 아닐 뿐만 아니라 퇴직급여충당금 한도 계산을 위한 퇴직급여추계액에도 포함하지 아니한다.

(2) 퇴직급여충당금의 손금산입한도액

내국법인이 각 사업연도에 임직원의 퇴직급여에 충당하기 위하여 퇴직급여충당금을 손금으로 계상한 경우에는 다음의 금액 범위 안에서 당해 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입한다(법령 제60조 제1항, 제2항 및 제4항). 다만, 2016년 1월 1월 이후 개시하는 사업연도부터는 퇴직급여충당금 누적액기준의 한도율이 0%이므로 실질적으로 퇴직급여충당금 손금산입 한도액은 0원이 될 것이다.

ㆍ퇴직급여충당금 손금산입한도액=Min(① 총급여액기준, ② 퇴직급여충당금 누적액기준)

① 퇴직급여충당금 설정대상자에게 해당 사업연도에 지급한 총급여액×5%

② (퇴직급여추계액주1)×한도율주2)＋퇴직금전환금 기말잔액)－당기말 세무상 충당금 잔액

주1) 퇴직급여추계액 = Max[① 일시퇴직기준 추계액, ② 보험수리기준 추계액](법령 제44조에 따라 손금에 산입하지 아니하는 금액은 제외)

주2)

2010년도에 개시하는 사업연도	30％
2011년도에 개시하는 사업연도	25％
2012년도에 개시하는 사업연도	20％
2013년도에 개시하는 사업연도	15％
2014년도에 개시하는 사업연도	10％
2015년도에 개시하는 사업연도	5％
2016년도 이후 개시하는 사업연도	0％

한편, 퇴직급여추계액(법령 제44조에 따라 손금에 산입하지 아니하는 금액은 제외)에 한도율을 곱한 금액의 한도 내에서 손금에 산입한 퇴직급여충당금의 누적액에서 퇴직급여충당금을 손금에 산입한 사업연도의 다음 사업연도 중 임원 또는 사용인에게 지급한 퇴직금을 뺀 금액이 퇴직급여추계액(법령 제44조에 따라 손금에 산입하지 아니하는 금액은 제외)에 한도율을 곱한 금액을 초과하는 경우 그 초과한 금액은 익금으로 환입하지 아니한다(법령 제60조 제3항).

 

ⅰ) 총급여액

총급여액이라 함은 퇴직급여의 지급대상이 되는 임원 또는 사용인(확정기여형 퇴직연금 등이 설정된 자는 제외)에게 해당 사업연도에 지급한 다음의 금액(소득세법 제12조에 따른 비과세소득 및 법인세법 시행령 제43조에 따른 손금불산입 상여금 등은 제외)을 말한다. 따라서 법인세법에 의하여 손금불산입된 인정상여 및 퇴직으로 인하여 받는 소득으로서 소득세법상 퇴직소득에 속하지 아니하는 소득은 제외한다(법령 제44조 제4항 제2호, 소법 제20조 제1항 제1호 및 제2호).

① 근로를 제공함으로써 받는 봉급ㆍ급료ㆍ보수ㆍ세비ㆍ임금ㆍ상여ㆍ수당과 이와 유사한 성질의 급여

② 법인의 주주총회ㆍ사원총회 또는 이에 준하는 의결기관의 결의에 의해 상여로 받는 소득

ⅱ) 퇴직급여추계액

퇴직급여충당금 누적액기준 손금산입 한도액을 계산할 때 퇴직급여추계액이란 다음의 금액 중 큰 금액(법령 제44조에 따라 손금에 산입하지 아니하는 금액은 제외)으로 한다(법령 제60조 제2항).

① 일시퇴직기준 추계액 : 해당 사업연도종료일 현재 재직하는 임원 또는 사용인(확정기여형 퇴직연금 등이 설정된 자는 제외)의 전원이 퇴직할 경우에 퇴직급여로 지급되어야 할 금액의 추계액

② 보험수리기준 추계액 : 법령 제44조의 2 제4항 제1호의 2 각 목의 금액을 더한 금액(㉠+㉡)

㉠ 근로자퇴직급여 보장법 제16조 제1항 제1호에 따른 금액

㉡ 해당 사업연도종료일 현재 재직하는 임원 또는 사용인 중 확정급여형 퇴직연금제도(근로자퇴직급여 보장법 제2조 제8호)에 가입하지 아니한 사람 전원이 퇴직할 경우에 퇴직급여로 지급되어야 할 금액의 추계액과 확정급여형 퇴직연금제도에 가입한 사람으로서 그 재직기간 중 가입하지 아니한 기간이 있는 사람 전원이 퇴직할 경우에 그 가입하지 아니한 기간에 대하여 퇴직급여로 지급되어야 할 금액의 추계액을 더한 금액

상기 ① 일시퇴직기준 추계액에서 ‘퇴직급여로 지급되어야 할 금액의 추계액’이란 퇴직급여지급 등이 있는 경우에는 동 규정에 의하여 계산한 금액을 말하고, 퇴직급여지급규정이 없는 법인의 경우에는 근로자퇴직급여 보장법이 정하는 바에 따라 계산한 금액으로 한다(법칙 제31조 제1항).

ⅲ) 퇴직금전환금 기말잔액

퇴직금전환금 기말잔액은 퇴직급여충당금 누적액기준에 의한 손금산입 한도액에 가산한다(법령 제60조 제4항). 이때 퇴직금전환금 기말잔액이라 함은 1998년 12월 31일 국민연금법의 개정으로 퇴직전환금제도가 폐지되기 전인 1999년 3월 31일 이전에 내국법인이 종업원의 국민연금 중 일부를 대납하고 퇴직급여의 선급금으로 계상하여 퇴직급여충당금에서 차감 표시한 퇴직금전환금으로써 당해 사업연도말 재무상태표상에 계상된 잔액을 말한다.

ⅳ) 당기말 세무상 충당금 잔액

당기말 세무상 충당금 잔액이라 함은 전기 이전 각 사업연도의 소득금액계산상 손금에 산입한 퇴직급여충당금의 누적액 중 당해 사업연도 말까지 퇴직급여지급액과 상계하고 남은 세무상 잔액을 말하며, 이는 곧 당해 사업연도에 대한 퇴직급여충당금을 설정하기 전의 세무상 퇴직급여충당금 잔액을 말한다.

당기말 세무상 충당금 잔액

= 장부상 퇴직급여충당금 기초잔액주1)－기중 환입액주2)－기초 충당금 부인누계액주3)－기중 지급액주4)－확정기여형 퇴직연금가입자의 퇴직연금 설정 전 기계상된 퇴직급여충당금주5)

주1) 법인의 장부상 퇴직급여충당금 전기말 잔액을 말하며, 세무상 손금부인액이 있는 경우에도 이를 차감하지 아니한다.

주2) 당기 중 장부상의 퇴직급여충당금을 환입한 금액을 말하며, 직전 사업연도로부터 이월된 퇴직급여충당금 부인액이 있는 법인이 퇴직급여충당금을 환입한 경우에는 그 부인액에 상당하는 퇴직급여충당금을 먼저 환입한 것으로 본다(법인 46012－1993, 1999. 5. 28.).

주3) 장부상 퇴직급여충당금 기초잔액에 포함되어 있는 세무상 부인액을 말하며, 이는 곧「자본금과 적립금 조정명세서(을)」표상의 퇴직급여충당금 유보금액을 말한다. 다만, 당기 중 세무상 부인액을 환입한 경우에는 동 금액(위 주2)의 금액)을 차감한 금액으로 한다.

주4) 당해 사업연도 중에 임원 또는 사용인의 현실적인 퇴직으로 인해 지급한 퇴직금 중 퇴직급여충당금에서 상계한 금액을 말하며, 퇴직급여충당금에서 상계하여 지급하여야 할 금액을 직접 손금으로 계상한 경우에는 동 금액을 포함한다.

주5) 법인이 확정기여형 퇴직연금 등으로 지출한 퇴직연금부담금은 전액 손금산입하며, 확정기여형 퇴직연금가입자에 대하여 확정기여형 퇴직연금 등이 설정되기 전에 계상된 세무상 퇴직급여충당금(다음의 산식에 의하여 계산한 금액을 말함)은 퇴직급여충당금 누적액기준에 의한 손금산입 한도액에서 차감한다(법칙 제31조 제2항).

 

 

직전 사업연도 종료일 현재 퇴직급여충당금 누적액	×	해당 사업연도에 확정기여형 퇴직연금 등이 설정된 자의 직전 사업연도 종료일 현재 퇴직급여추계액
		직전 사업연도 종료일 현재 재직 중인 자 전원의 퇴직급여추계액

(3) 퇴직급여충당금의 설정과 세무조정

법인의 당해 사업연도 결산서상 퇴직급여(퇴직급여충당금 당기 설정액)가 퇴직급여충당금 손금산입 한도액을 초과하는 경우에는 그 한도초과액을 손금불산입(유보)하여야 하며, 한도미달액이 발생하는 경우에는 별도의 세무조정이 불필요하다. 여기서 ‘결산서상 퇴직급여’라 함은 법인이 해당 임원 또는 사용인의 근무현황에 따라 손익계산서(판매비와 관리비), 제조원가명세서(노무비), 이익잉여금처분계산서(전기오류수정손실) 및 각종 자산에 계상한 퇴직급여의 합계액을 말한다.

【사 례】

다음 자료에 의하여 법인세법상 퇴직급여충당금 한도액을 계산하시오.

1. 사업연도 : 2023. 1. 1.~12. 31.

2. 퇴직급여추계액 : Max[①, ②] = 1,798,000,000원

① 기말 현재 전 임원 및 사용인 퇴직급여추계액 : 1,798,000,000원

② 근로자퇴직급여 보장법에 따른 추계액 : 1,600,000,000원

3. 퇴직급여충당금 내역

① 장부상 기초잔액 : 478,000,000원

② 충당금 부인누계액 : 338,000,000원

③ 기중 퇴직금지급액 : 104,000,000원

4. 총급여 지급내역

계정과목	총급여액		출자임원 해당분		1년 미만 사용인분
임원급여	3명	180,000,000	2명	120,000,000
급료수당	30명	602,000,000			7명	54,000,000
임 금	110명	1,678,000,000			25명	233,000,000
계	143명	2,460,000,000	2명	120,000,000	32명	287,000,000

＊ 회사의 퇴직금지급규정상 1년 미만 근속자에 대하여는 퇴직금을 지급하지 아니함.

5. 회사가 당기에 추가로 설정한 퇴직급여충당금 : 229,300,000원

6. 국민연금법에 의한 “퇴직금전환금” 잔액 : 10,000,000원

【해 설】

1. 1년 미만 근무한 사용인에 대한 급여는 총급여액 계산에서 제외함(출자임원 해당분은 제외하지 아니함).

2. 총급여액 기준 : (2,460,000,000－287,000,000)×5%＝108,650,000

3. 충당금 누적액 기준 (1,798,000,000×0%)－(478,000,000－338,000,000－104,000,000)＋10,000,000＋26,000,000주) ＝0

주) 설정률 감소에 따른 환입을 제외하는 금액 Max [①, ②]

① (478,000,000－338,000,000－104,000,000)－(1,798,000,000×0%)－10,000,000 = 26,000,000

② 0

4. 한도초과액 : 229,300,000－Min[108,650,000, 0]＝229,300,000

퇴직급여 지급시의 처리

(1) 개 요

퇴직급여충당금을 손금에 산입한 내국법인이 임원 또는 사용인에게 퇴직급여를 지급하는 경우에는 당해 퇴직급여충당금에서 먼저 지급하여야 하며(법법 제33조 제2항), 이 경우 개인별 퇴직급여충당금과는 관계없이 법인 전체의 퇴직급여충당금과 상계하여야 한다(법기통 33－60…4).

(2) 상계대상 퇴직급여

ⅰ) 퇴직급여의 범위

퇴직급여충당금과 상계하여야 할 퇴직급여의 범위는 임원과 사용인으로 구분하여 각각 다음과 같다. 다만, 당해 임원 또는 사용인이 현실적으로 퇴직하는 경우에 한하며, 현실적으로 퇴직하지 아니한 임원 또는 사용인에게 지급한 퇴직급여는 당해 임원 또는 사용인이 현실적으로 퇴직할 때까지 이를 업무와 관련이 없는 가지급금으로 본다(법령 제44조 제1항, 법칙 제22조 제2항).

구 분		퇴직급여의 범위
사 용 인		정관이나 기타 퇴직급여 지급규정에 의하여 계산한 금액을 말하되, 퇴직급여 지급규정 등이 없는 경우에는 근로자퇴직급여보장법이 정하는 바에 의하여 계산한 금액
임 원	정관 등에 퇴직급여 지급규정이 있는 경우	정관에서 정해지거나 정관에 기재된 계산 기준에 의한 금액(퇴직위로금 등 포함) 또는 정관에서 위임된 퇴직급여지급규정에 의한 금액(법령 제44조 제4항 제1호 및 제5항)
	정관 등에 퇴직급여 지급규정이 없는 경우	다음의 산식에 의한 임원퇴직급여 한도 범위 내의 금액 (법령 제44조 제4항 제2호 및 법칙 제22조 제5항) 퇴직일 직전 1년 간의 총급여액주1) × 10% × 근속연수주2) 주1) 퇴직급여충당금의 손금산입한도액 계산시 ‘총급여액’과 동일 주2) 해당 임원이 사용인에서 임원으로 된 때에 퇴직금을 지급하지 아니한 경우에는 사용인으로 근무한 기간을 근속연수에 합산할 수 있으며, 역에 따라 계산하되 1년 미만의 기간은 월수로 계산하고, 1월 미만은 절사

ⅱ) 현실적인 퇴직

현실적인 퇴직이란 근무관계가 종료되는 것을 말한다. 다만, 법인세법에서는 법인이 퇴직급여를 실제로 지급한 경우로서 다음과 같이 일정한 경우는 ‘현실적인 퇴직’으로 보도록 하고 있다(법령 제44조 제2항, 법기통 26－44…1).

현실적인 퇴직에 해당하는 경우

현실적인 퇴직에 해당하지 않는 경우

① 법인의 사용인이 당해 법인의 임원으로 취임한 때 ② 법인의 임원 또는 사용인이 그 법인의 조직변경ㆍ합병ㆍ분할 또는 사업양도에 의하여 퇴직한 때(합병으로 소멸하는 피합병법인의 임원이 퇴직급여지급규정에 따라 퇴직급여를 실제로 지급받고 합병법인의 임원이 된 경우를 포함함) ③ 근로자퇴직급여 보장법 제8조 제2항에 따라 퇴직급여를 중간정산(종전에 퇴직급여를 중간정산하여 지급한 적이 있는 경우에는 직전 중간정산 대상기간이 종료한 다음 날부터 기산하여 퇴직급여를 중간정산한 것을 말함)하여 지급한 때 ④ 정관 또는 정관에서 위임된 퇴직급여지급규정에 따라 장기 요양 등의 사유주)로 그때까지의 퇴직급여를 중간정산(종전에 퇴직급여를 중간정산하여 지급한 적이 있는 경우에는 직전 중간정산 대상기간이 종료한 다음 날부터 기산하여 퇴직급여를 중간정산한 것을 말함)하여 임원에게 지급한 때 ⑤ 법인의 직영차량 운전기사가 법인소속 지입차량의 운전기사로 전직하는 경우 ⑥ 법인의 임원 또는 사용인이 사규에 의하여 정년퇴직을 한 후 다음날 동 법인의 별정직 사원(촉탁)으로 채용된 경우 ⑦ 법인의 상근임원이 비상근임원으로 된 경우

① 임원이 연임된 경우 ② 법인의 대주주 변동으로 인하여 계산의 편의, 기타 사유로 전사용인에게 퇴직급여를 지급한 경우 ③ 외국법인의 국내지점 종업원이 본점(본국)으로 전출하는 경우 ④ 정부투자기관 등이 민영화됨에 따라 전종업원의 사표를 일단 수리한 후 재채용한 경우 ⑤ 근로자퇴직급여 보장법 제8조 제2항에 따라 퇴직급여를 중간정산하기로 하였으나 이를 실제 로 지급하지 아니한 경우(다만, 확정된 중간정산 퇴직급여를 회사의 자금사정 등을 이유로 퇴직급여 전액을 일시에 지급하지 못하고 노사합의에 따라 일정기간 분할하여 지급하기로 한 경우에는 그 최초 지급일이 속하는 사업연도의 손금에 산입함)

주) 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말함(법칙 제22조 제3항).

ㆍ중간정산일 현재 1년 이상 주택을 소유하지 아니한 세대의 세대주인 임원이 주택을 구입하려는 경우(중간정산일부터 3개월 내에 해당 주택을 취득하는 경우만 해당함)

ㆍ임원(임원의 배우자 및 「소득세법」 제50조 제1항 제3호에 따른 생계를 같이 하는 부양가족을 포함함)이 3개월 이상의 질병 치료 또는 요양을 필요로 하는 경우

ㆍ천재ㆍ지변, 그 밖에 이에 준하는 재해를 입은 경우

(3) 퇴직급여충당금과의 상계

퇴직급여의 지급대상이 되는 임원 또는 사용인이 현실적으로 퇴직함으로써 법인이 사용인 등에게 퇴직급여를 지급할 때에는, 이미 손금에 산입한 퇴직급여충당금이 있으면 그 퇴직급여충당금에서 먼저 지급하여야 한다. 또한, 퇴직급여충당금 설정액 중 손금불산입된 금액이 있는 법인이 퇴직급여를 지급하는 경우 손금산입한 퇴직급여충당금과 상계하고 남은 금액에 대하여는 기 손금불산입된 금액을 손금으로 추인한다(법기통 33－60…5).

한편, 법인세법 시행령 제44조의 2의 퇴직보험료 등을 손금에 산입한 법인의 경우에는 당해 임직원의 퇴직으로 인해 보험회사 등으로부터 수령한 퇴직보험금, 퇴직일시금신탁, 퇴직연금, 퇴직급여충당금 순으로 지급하여야 한다. 다만, 퇴직보험료 등을 신고조정에 의하여 손금산입한 경우에는 당해 퇴직보험금 등 상당액을 퇴직급여로 계상한 후 동 금액을 손금불산입(유보)함으로써 손금산입(△유보)액과 상계하여야 한다(법기통 26－44의 2…2).

 

퇴직급여충당금의 인수ㆍ인계

(1) 합병ㆍ분할에 따른 퇴직급여충당금의 인수ㆍ인계

법인이 합병 또는 분할하는 경우 피합병법인ㆍ분할법인 또는 소멸한 분할합병의 상대방법인(이하 “피합병법인 등”이라 함)의 퇴직급여 처리방법은 다음 중 한 가지를 선택하여 적용할 수 있다.

① 피합병법인 등의 임직원에게 퇴직급여를 실제로 지급하여 현실적인 퇴직으로 처리하고, 합병법인ㆍ분할신설법인 또는 분할합병의 상대방법인(이하 “합병법인 등”이라 함)은 피합병법인 등으로부터 인수한 임직원을 신규채용한 임직원과 동일하게 처리하는 방법

② 피합병법인 등의 임직원에게 퇴직급여를 지급하지 않고 합병법인 등에게 인계하여 현실적인 퇴직으로 처리하지 않는 방법

이때 상기 ②의 방법에 따라 현실적인 퇴직으로 처리하지 않는 경우, 피합병법인 등의 합병등기일 또는 분할등기일 현재의 해당 퇴직급여충당금 중 합병법인 등에게 인계한 금액은 그 합병법인 등이 합병등기일 또는 분할등기일에 가지고 있는 퇴직급여충당금으로 본다(법법 제33조 제3항). 따라서, 합병법인 등은 피합병법인 등으로부터 인계받은 퇴직급여충당금을 합병법인 등의 퇴직급여충당금 잔액에 가산하여야 하며, 피합병법인 등의 퇴직급여충당금 부인액은 다음과 같이 처리하여야 한다(법령 제85조).

구 분	처 리 방 법
적격합병ㆍ적격분할의 경우	세무조정사항(분할의 경우에는 분할하는 사업부문의 세무조정사항에 한정함)은 모두 합병법인 등에 승계
적격합병ㆍ적격분할이 아닌 경우	퇴직급여충당금을 합병법인 등이 승계한 경우에는 그와 관련된 세무조정사항을 승계

한편, 피합병법인 등으로부터 퇴직급여상당액을 전액 인수하지 아니하거나 부족하게 인수하고 근무기간을 통산하여 퇴직급여를 지급하기로 한 경우에는 인수하지 아니하였거나 부족하게 인수한 금액은 해당 합병법인 등에 지급의무가 없는 부채의 인수액으로 보아 임직원별 퇴직급여상당액명세서를 작성하고 인수일이 속하는 사업연도에 손금산입(△유보) 및 손금불산입(기타사외유출)한 후, 인수한 임직원에 대한 퇴직급여지급일이 속하는 사업연도에 손금불산입(유보)하여 추인한다(법기통 33－60…2 제2항).

(2) 사업의 포괄적 양수ㆍ도에 따른 퇴직급여충당금의 인수ㆍ인계

사업의 포괄적 양수ㆍ도란 사업장별로 당해 사업에 관한 모든 권리(미수금에 관한 것은 제외)와 의무(미지급금에 관한 것은 제외)를 포괄적으로 양도하는 경우를 말하되, 법인세법 시행령 제49조 제1항에서 규정한 업무무관자산을 제외하고 양도하는 경우를 포함한다(법칙 제31조 제3항).

사업을 포괄적으로 양수ㆍ도하는 경우의 퇴직급여의 처리방법은 전술한 합병ㆍ분할에 따른 퇴직급여충당금의 인계ㆍ인수와 같이 다음 중 한 가지를 선택하여 적용 가능하다.

① 양도법인이 양도시점에 퇴직급여를 실제로 지급하여 현실적인 퇴직으로 처리하고, 양수법인은 양도법인으로부터 인수한 임직원을 신규채용한 임직원과 동일하게 처리하는 방법

② 양도법인이 양도시점에 퇴직급여를 지급하지 않고 양수법인에게 인계하여 현실적인 퇴직으로 처리하지 않는 방법

이 경우, 사업의 포괄적 양ㆍ수도로 인한 임직원의 퇴직급여충당금의 처리방법은 전술한 합병ㆍ분할에 의한 퇴직급여충당금의 처리규정을 준용하여 처리하는 것으로(법법 제33조 제4항, 법기통 33－60…2 제1항), 양수법인이 양도법인의 퇴직급여충당금을 승계한 경우 그와 관련된 세무조정사항은 양수법인이 승계한다.주)

주1) 2012년 2월 2일 법인세법 시행령 제85조의 개정 전에는 사업의 포괄적 양ㆍ수도시 퇴직급여충당금을 전액 양수법인이 인수한 경우 관련 유보액의 처리에 관하여 명시적인 규정은 없었으나, 다수의 유권해석을 통해 그 유보액은 양수법인이 승계할 수 없는 것으로 해석해왔음. 그러나 2012년 2월 2일 법인세법 시행령 제85조의 개정으로 퇴직급여충당금 관련 유보액을 승계할 수 있는지 여부에 대해 논란이 있었으며, 국세청의 유권해석에 따르면 법인세법 시행령 제85조 제2호에 따라 승계하는 것으로 해석함(서면법령법인－4334, 2017. 9. 14., 서면법령법인－3250, 2021. 11. 29.).

또한, 사업양수 당시 퇴직급여상당액을 전사업자로부터 인수하지 아니하거나 부족하게 인수하고 전사업자에 근무한 기간을 통산하여 퇴직급여를 지급하기로 한 경우에는 인수하지 아니하였거나 부족하게 인수한 금액은 해당 법인에 지급의무가 없는 부채의 인수액으로 보아 임직원별 퇴직급여상당액명세서를 작성하고 인수일이 속하는 사업연도의 각 사업연도 소득금액 계산상 손금산입(△유보) 및 손금불산입(기타사외유출)한 후, 인수한 임직원에 대한 퇴직급여지급일이 속하는 사업연도에 손금불산입(유보)하여 추인한다(법기통 33－60…2 제2항). .

(3) 특수관계법인 전출ㆍ입에 따른 퇴직급여충당금의 인수ㆍ인계

법인의 임원 또는 사용인이 해당 법인과 법인세법 시행령 제87조에 따른 특수관계인인 법인에 전출한 경우의 퇴직급여 처리방법은 다음 중 한 가지를 선택하여 적용 가능하다(법령 제44조 제3항 및 제6항).

① 전출법인이 전출하는 임원 또는 사용인에게 퇴직급여를 실제로 지급하여 현실적인 퇴직으로 처리하고, 전입법인은 전입하는 임원 또는 사용인을 신규채용한 임원 또는 사용인과 동일하게 처리하는 방법

② 전출법인은 전출하는 임원 또는 사용인에게 퇴직급여를 지급하지 않고 당해 임원 또는 사용인의 실제 퇴직시점에 퇴직급여를 지급함으로써 현실적인 퇴직으로 처리하지 아니하는 방법(지배주주 등인 임원 및 지배주주 등과 법인세법 시행령 제43조 제8항에 따른 특수관계에 있는 임원은 제외하며, 특수관계의 유무를 판단할 때 지배주주 등과 법인세법 시행령 제87조 제1항 제7호의 관계에 있는 임원의 경우에는 특수관계에 있는 것으로 보지 아니함)

한편, 위 ②의 방법에 따라 현실적인 퇴직으로 처리하지 않는 경우로서 특수관계법인 간에 전ㆍ출입한 임원 또는 사용인의 퇴직급여 및 퇴직급여충당금을 계산하는 경우에는 퇴직금상당액을 전액 인수하였는지 여부에 따라 다음과 같은 처리가 필요하다.

< 특수관계법인 전출ㆍ입에 따른 퇴직급여충당금의 처리방법 >

구 분		퇴직급여상당액을 전액 인수한 경우	퇴직급여상당액을 인수하지 아니한 경우
전입 법인의 처리	퇴직급여의 통산 여부	전출법인과 전입법인의 근속기간을 전부 통산하여 퇴직급여 및 퇴직급여추계액을 계산할 수 있다(법기통 33－60…2 제1항).	전출ㆍ입법인은 퇴직급여 전액 중 해당 법인이 지급할 퇴직급여의 금액(각 법인으로부터의 전출 또는 각 법인으로의 전입을 각각 퇴직 및 신규채용으로 보아 계산한 금액을 말함)을 임원 또는 사용인이 해당 법인에서 퇴직하는 때에 각 법인별로 안분하여 손금에 산입한다(법령 제44조 제3항 및 법칙 제22조 제4항).
	퇴직급여충당금(부인액)의 처리	전출법인으로부터 인수한 퇴직급여충당금은 전입법인의 퇴직급여충당금으로 본다. 단, 전출법인으로부터 인수한 퇴직급여충당금 중 손금산입 한도초과액은 전입법인이 승계할 수 없다.
전출법인의 처리		전입법인에게 지급한 임원 또는 사용인 인계시점의 퇴직급여상당액은 퇴직급여충당금과 상계하고 그 부족액은 손금산입한다(법기통 33－60…2 제3항).

 

관련 유권해석

① 내국법인의 종업원급여 중 장기근속휴가, 안식년휴가, 그 밖의 장기근속급여, 장기장애급여, 회계기간말부터 12개월 이내에 전부나 일부가 지급되지 않는 이익분배금, 상여금 및 이연보상 등(한국채택국제회계기준 제1019호 문단 5(3)의 기타장기종업원급여) 퇴직을 원인으로 하지 않는 종업원급여와 관련된 확정급여채무 비용계상액은 법인세법 제33조 제1항에 따른 퇴직급여충당금 손금계상액에 해당하지 않는 것임(법인－501, 2012. 8. 20.).

② 한국채택국제회계기준을 도입한 내국법인이 확정급여형 퇴직급여제도를 운용하면서 확정급여채무 현재가치의 증감으로 발생한 보험수리적손익을 기타포괄손익으로 인식하고, 미처분이익잉여금으로 대체하는 경우 미처분이익잉여금의 감소로 처리한 금액은 손금산입(기타)으로, 미처분이익잉여금의 증가로 처리한 금액은 익금산입(기타)으로 각각 세무조정하여 법인세법 제33조 및 법인세법 시행령 제44조의 2에 따라 손금산입하는 것임(서면법인－1465, 2017. 10. 26.).

③ 퇴직급여충당금을 손금에 산입한 내국법인이 일부 사업의 중단으로 인하여 우발적으로 퇴직하게 되는 임원 및 사용인에게 퇴직급여 지급규정에 따라 명예퇴직금을 지급하는 경우, 동 금액은 퇴직급여충당금에서 지급하지 아니하고 직접 당해 사업연도의 손비로 처리할 수 있음(서면2팀－633, 2005. 5. 2.).

④ 총급여액 기준에 의한 퇴직급여충당금의 손금산입 한도액 계산시 당해 사업연도에 지급의무가 확정된 연차수당은 총급여액의 범위에 포함됨(서면2팀－2646, 2004. 12. 16.).

⑤ 정관의 위임에 따라 주주총회에서 정한 퇴직금지급규정에 의하여 지급한 퇴직금은 법인세법 시행령 제44조 제4항 제1호의 규정에 의하여 정관에 정하여진 금액으로 보아 손금산입하나, 정관의 위임에 따라 이사회에서 정한 퇴직금지급규정에 의하여 지급한 퇴직금은 임원퇴직금지급규정이 없는 것으로 보아 법인세법 시행령 제44조 제4항 제2호의 규정에 의하여 계산한 한도액 내에서 손금산입하는 것임(서면2팀－2064, 2004. 10. 11.).

⑥ 근로자가 실제 퇴직시에 최초 입사일부터 기산하여 계산한 퇴직금에서 중간정산 명목으로 지급한 퇴직금을 차감하고 지급하는 경우, 당해 중간정산금액은 근로자가 실제로 퇴직할 때까지 가지급금으로 보아 손금에 산입할 수 없음(재법인 46012－168, 2001. 9. 25.).

⑦ 정관에서 임원퇴직금지급규정을 주주총회에 포괄적으로 위임하고 또 주주총회에서는 이사회에 재차 포괄적으로 위임한 경우 정관에 정한 임원퇴직금지급규정이 없는 것으로 봄(심사법인99－32, 1999. 4. 9.)

⑧ 법인이 퇴직급여충당금 손금산입한 한도액을 계산함에 있어 근로자에게 당해 사업연도 중의 특정일을 기준으로 근로기준법에 의하여 퇴직금을 중간정산 지급한 경우에도 당해 근로자에 대한 총급여액 및 퇴직급여추계액을 포함하여 한도액을 계산할 수 있는 것이며, 이 경우 총급여액은 퇴직금 중간정산 기준일의 익일부터 당해 사업연도 종료일까지의 급여액(손금불산입하는 상여금은 제외)으로 하고, 퇴직급여추계액은 당해 법인의 퇴직급여 지급규정 등에 의하여 계산한 금액으로 함(법인 46012－776, 1998. 3. 30.).

 

♠ 조정명세서 작성 사례

다음 자료에 의하여 (주)삼일의 제10기 사업연도(2023. 1. 1.~ 12. 31.)의 퇴직급여충당금 조정명세서[별지 제32호 서식]를 작성하시오.

1. 퇴직급여충당금 계정의 내용은 다음과 같다.

기초잔액	당기 지급액	당기 설정액	기말잔액
55,000,000	55,000,000	23,500,000	23,500,000

한편, 전기로부터 이월된 퇴직급여충당금 기초잔액에는 퇴직급여충당금 손금불산입액 3,000,000원이 포함되어 있으며, 기말 현재 재무상태표상 퇴직급여충당금에서 차감 표시된 국민연금전환금은 0원이다.

2. 총급여액의 내용은 다음과 같다.

계정과목	총급여액		출자임원 해당분		1년 미만 근속자분
	인 원	금 액	인 원	금 액	인 원	금 액
임원급여(판매비와 관리비) 급 여(판매비와 관리비) 임 금(제조원가)	28 239	30,000,000 28,000,000 239,000,000	1 － －	20,000,000 － －	－ 5 59	－ 8,000,000 59,000,000
합 계	269	297,000,000	1	20,000,000	64	67,000,000

＊ (주)삼일의 퇴직급여 지급규정상 1년 미만 근속자에 대하여는 퇴직금을 지급하지 아니함.

3. 당해 사업연도 종료일 현재 퇴직급여 지급대상이 되는 임원 및 사용인이 퇴직할 경우 지급하여야 할 퇴직급여추계액은 220,000,000원이며, 근로자퇴직급여 보장법에 따른 추계액은 275,000,000원이다.

[작성 해설]

1. 퇴직급여충당금 손금산입 한도액의 계산

① 총급여액 기준

(297,000,000원－67,000,000원)×5% = 11,500,000원

② 퇴직급여충당금 누적액 기준

ㆍ퇴직급여추계액 = Max[㉠, ㉡] ㉠ 기말 현재 전 임원 및 사용인 퇴직급여추계액 : 220,000,000원 ㉡ 근로자퇴직급여 보장법에 따른 추계액 : 275,000,000원

ㆍ275,000,000원×0%－(55,000,000원－3,000,000원－55,000,000원)＋0＋0주2)

= 0－(△3,000,000원주1))＋0＋0주2)

 

= 0－0주1)＋0=0

주1) 세무상 퇴직급여충당금 잔액을 초과하여 지급한 퇴직급여 3,000,000원은 손금산입(△유보)하고, 퇴직급여충당금 이월잔액은 퇴직급여충당금 기초잔액이 전부 지급되었으므로 0으로 하여야 한다.

주2) 설정률 감소에 따른 환입을 제외하는 금액 Max [①, ②]

① 0주1)－0－0 = 0

② 0

③ 한도액

MIN(① 총급여액 기준에 의한 한도액, ② 퇴직급여충당금 누적액 기준에 의한 한도액)

= MIN(① 11,500,000원, ② 0원)

= 0원

2. 퇴직급여충당금 한도초과액

= 23,500,000원－0원 = 23,500,000원

3. 세무조정

<손금산입>	전기 퇴직급여충당금 한도초과액	3,000,000 (△유보)
<손금불산입>	퇴직급여충당금 한도초과액	23,500,000 (유보)

 

관련 법령 및 서식

• 법인세법 제33조 【퇴직급여충당금의 손금산입】

• 법인세법 시행령 제60조 【퇴직급여충당금의 손금산입】

• 법인세법 시행규칙 별지서식 제32호 ‘퇴직급여충당금 조정명세서’

 

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