경영지배관계에 따른 특수관계인의 범위 - 김진우 회계사

객원 전문가 칼럼니스트 "김진우"

공인회계사 법무법인(유)화우

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경영지배관계에 따른 특수관계인의 범위

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1. 세법상 특수관계인의 범위 개관

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세법상 특수관계인은 크게 3가지 관계 즉, (i) 친족관계, (ii) 경제적 연관관계, (iii) 경영지배관계로 구성되어 있다. 법인세법은 친족관계를 제외하고, 소득세법은 본인이 법인인 경우를 제외하는 등 각 세법이 목적과 성격에 따라 특수관계인의 범위를 다소 다르게 규정하고 있지만, 전체적으로는 이러한 틀 안에서 특수관계인의 범위를 정하고 있다.

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이 중 경영지배관계와 관련하여, 국세기본법, 법인세법, 지방세기본법은 공통적으로 ‘본인이 직접 또는 특수관계인을 통하여 법인의 경영에 지배적인 영향력을 행사하고 있는 경우 그 법인’을 본인의 특수관계인으로 규정하고 있다. 또한, 영리법인의 발행주식총수의 30% 이상을 출자한 경우, 그 법인의 경영에 지배적인 영향력을 행사하는 것으로 간주하고 있다(국세기본법 시행령 제1조의2 제3항ㆍ제4항, 법인세법 시행령 제2조 제8항, 지방세기본법 시행령 제2조 제3항ㆍ제4항).

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한편, 특수관계인의 범위와 관련하여, 소득세법은 국세기본법을, 부가가치세법은 법인세법과 소득세법을 준용하고 있으므로(소득세법 시행령 제98조 제1항, 부가가치세법 시행령 제26조 제1항), 결과적으로 상속세 및 증여세법 등을 제외한 주요 세법이 대체로 경영지배관계에 따른 특수관계인을 비슷한 방식으로 규정하고 있음을 알 수 있다.

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2. 경영지배관계의 법적 해석과 지방세기본법 판례

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그렇다면 ‘본인이 직접 또는 특수관계인을 통하여 법인의 경영에 지배적인 영향력을 행사하고 있는 경우’란 구체적으로 무엇을 의미할까? 이 문구는 ‘본인이 직접 법인의 경영에 지배적인 영향력을 행사하고 있는 경우’와 ‘본인이 특수관계인을 통하여 법인의 경영에 지배적인 영향력을 행사하고 있는 경우’를 포함한다.

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지분율을 기준으로 지배적인 영향력을 판단할 때, 전자는 본인이 영리법인 발생주식총수의 30% 이상을 출자한 경우로 해석된다. 이에 대해서는 문언상 특별한 이견이 발생하기 어렵다. 그러나 후자는 ‘통하여’라는 표현으로 인해 해석상 이견이 발생할 수 있다.

즉, 본인(A)의 특수관계인(B)이 내국법인(C)의 발행주식총수의 30% 이상을 보유한 경우 본인(A)과 내국법인(C) 사이에 특수관계가 성립하는지 여부가 문제될 수 있다. 이 경우 형식적인 측면을 중시하여 본인(A)과 내국법인(C)을 특수관계인으로 보는 견해가 있을 수 있다. 실제 세무조사 과정에서 세무공무원이 이러한 견해를 바탕으로, 부당행위계산부인, 업무무관가지급금 등 특수관계의 성립을 전제로 한 규정들을 적용하는 사례가 발견되기도 한다.

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그러나 문언상 법인의 경영에 지배적인 영향력을 행사하는 주체는 어디까지나 본인(A)이고 특수관계인(B)은 그 영향력을 행사하는 데에 있어서 단지 중간 매개에 불과한 것으로 해석되므로, 특수관계인(B)이 법인(C)의 경영에 지배적인 영향력을 행사한다는 사실만으로 곧바로 본인(A)이 특수관계인(B)을 통해 법인(C)의 경영에 지배적인 영향력을 행사한다고 단정할 수는 없다.

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서울고등법원 역시 ‘지방세기본법상 경영지배관계’가 쟁점인 사건에서, “본인이 그와 친족관계 등에 있는 자를 통하여 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사한다고 인정되기 위해서는, 본인(A)이 그와 친족관계 등에 있는 자(B)의 의사결정을 좌우함으로써 본인이 법인에 직접 지배적 영향력을 행사하는 것과 동등하게 볼 수 있을 정도에 이르러야 하고, 이 때 ‘본인과 친족관계 등에 있는 자’(B)는 본인(A)이 법인에 대하여 행사하고자 하는 영향력을 그 중간에서 매개하는 역할을 수행하는 경우를 의미한다고 해석되어야 하는 것이지, ‘본인과 친족관계 등에 있는 자’(B)가 본인(A)의 영향 없이 독자적으로 법인에 대하여 영향력을 행사하는 경우를 의미하는 것이라고 해석할 수 없다.”고 판단하였고(서울고등법원 2020. 8. 28. 선고 2020누33673 판결), 해당 판결은 대법원에서 그대로 확정되었다(대법원 2021. 5. 7. 선고 2020두49324 판결).

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즉, 본인(A)의 특수관계인(B)이 내국법인(C)의 발행주식총수의 30% 이상을 보유한 경우에도, 본인(A)이 특수관계인(B)의 의사결정을 좌우하는 등으로 본인(A)가 내국법인(C)에 직접 지배적인 영향력을 행사하는 것과 동등하게 평가할 수 없다면 본인(A)과 내국법인(C) 사이에 특수관계가 성립한다고 볼 수 없다는 것이다.

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3. 경영지배관계에 대한 최근 국세 판례

지방세기본법을 제외한 다른 세법상 경영지배관계는 어떠할까? 동일한 법리가 적용될까?

위 지방세기본법에 관한 판결이 선고된 이후 국세에도 이러한 법리가 적용되는지 여부에 관하여 해석상 이견이 있었다. 법 규정의 문언이 사실상 동일하므로 동일한 법리가 적용된다는 의견과 각 법의 성격과 입법취지가 다르므로 동일한 법리를 적용할 수 없다는 의견이 대립하였다. 그러나 최근 법원이 이 쟁점에 관한 판결을 연이어 선고하면서 그 의문점이 해소되고 있다. 최근 선고된 판결을 소개하면 다음과 같다.

▶ 법인세법상 경영지배관계 (서울고등법원 2024. 5. 29. 선고 2022누1284 판결)

A 법인은 원고 법인과 B 법인의 주식을 각각 4.2%, 86.01% 소유하고, B 법인은 C 법인의 주식을 30% 소유한 사안에서, 원고 법인과 C 법인이 법인세법상 특수관계인에 해당하는지가 쟁점이 된 사건이다.

이 사건에서 하급심 법원은 법인세법과 지방세기본법이 법적 형식과 입법 취지에서 차이가 있으므로 지방세기본법에 관한 종전 판결의 법리를 적용할 수 없다고 보았다. 그러나 서울고등법원은 법인세법상 경영지배관계 규정을 문언 그대로 해석하더라도 종전 판결과 동일한 결론에 이른다고 판단하였다. 특히, 서울고등법원은 종전 판결이 국세기본법을 바탕으로 입법된 지방세기본법에 관한 것임을 강조하며, 법인세법의 경영지배관계 규정이 국세기본법과 통일성을 유지하기 위해 개정된 점을 고려하여 종전 법리가 그대로 적용된다고 판단하였다.

▶ 국세기본법상 경영지배관계 (대법원 2024. 7. 25. 선고 2022두63386 판결)

이 사건은 원고가 부동산을 동생 부부가 100% 지배하는 법인에게 시가보다 낮은 가격으로 양도하자 피고가 부당행위계산부인 규정을 적용한 사건으로, 원고와 해당 법인이 소득세법상 특수관계인에 해당하는지 여부가 쟁점이다. 소득세법은 국세기본법상 특수관계인 규정을 준용하므로 결국 국세기본법상 특수관계인에 해당하는지 여부가 쟁점이다.

이 사건에서 원심은 원고와 해당 법인 간에 특수관계가 성립한다고 보았으나, 대법원은 "본인이 아닌 친족관계자가 주주로서 해당 법인의 발행주식총수의 30% 이상을 직접 출자한 경우, 구 국세기본법 시행령 제1조의2 제4항 제1호 (가)목에 따라 친족관계자의 법인 경영에 대한 지배적 영향력을 인정할 수는 있으나, 그 사실만으로 본인이 친족관계자를 통해 그 법인의 경영에 지배적 영향력을 행사한다고 단정하기는 어렵다. 이에 대해서는 과세관청이 별도로 증명해야 한다."고 하면서 원심을 파기하였다.

이처럼 최근 선고된 법원의 판결은 지방세기본법상 경영지배관계에 관한 대법원 판결과 사실상 동일한 결론을 도출하고 있다. 다만, 법인세법에 관한 판결은 아직 대법원 판결이 나지 않은 상황이므로 추후 판결을 지켜볼 필요가 있겠다.

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4. 결어

결론적으로, 일련의 판결들은 모두 세법상 경영지배관계에 따른 특수관계인의 범위를 제한적으로 해석하고 있으므로 일부 예외적인 경우를 제외하고는 대체로 납세자에게 유리하게 작용할 가능성이 높다. 다만 반대로 과세관청의 입장에서는 지배적인 영향력의 행사 여부를 입증해야 하는 부담이 따를 것으로 보인다.

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