물적분할과 분할신설법인의 감가상각 (이동건 교수)

객원 전문가 칼럼니스트 "이동건 교수"

국립한밭대학교 회계세무학과 교수

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물적분할과 분할신설법인의 감가상각

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물적분할의 성격

물적분할은 분할법인이 분할신설법인에 양도한 순자산에 대한 대가를 분할신설법인의 주식으로 받는 구조이다. 즉, 분할 후 분할법인은 분할신설법인의 100% 모회사가 된다. 단순히 2개 이상의 법인으로 나누어져서 분할법인의 기존 주주가 분할신설법인의 주주가 되는 인적분할에 비해 분할의 성격이 약하다고 볼 수 있다. 오히려 자산을 출자하여 자회사로 만드는 현물출자에 더 가깝다고 하겠다.

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회계기준상 인적분할은 장부가액법으로 회계처리하게 되어 있지만 물적분할에 대해 어떻게 회계처리를 하여야 하는지에 대해 명확한 규정은 없다. 다만 그룹 내 구조조정 목적을 가진 물적분할은 동일지배 하의 내부거래로 보아 장부가액법으로 회계처리하고 있는 것이 일반적이다.

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법인세법상 물적분할에 대한 취급은 기본적으로 양도로 보고 분할법인은 양도차익을 과세당하고, 분할신설법인은 시가로 자산을 취득하여 감가상각하는 방식이다. 그러나 원활한 구조조정을 지원하기 위해 적격요건을 만족하는 물적분할에 대해서는 양도차익을 과세이연할 수 있다. 즉, 양도한 순자산의 시가와 장부가액 차이를 투자주식에 대한 “압축기장충당금”으로 설정하여 손금산입한 후 향후 분할법인이 투자주식을 양도하거나 분할신설법인이 승계자산을 양도하는 경우에 분할법인에 과세하도록 한 것이다.

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적격 물적분할을 한 분할법인이 자회사 주식을 양도하지 않거나 분할신설법인이 승계받은 자산을 양도하지 않는 경우 압축기장충당금을 익금산입할 필요가 없으므로 이론상 양도차익에 대한 영원한 과세이연이 가능하다.

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적격합병이나 적격인적분할은 장부가액으로 승계하도록 하면서 이렇게 물적분할을 시가 승계로 한 이유는 장부가액 승계 시의 이중과세를 막기 위함이다. 즉, 장부가액으로 승계 시에 분할법인이 자회사 주식을 양도할 때와 자회사가 승계받은 자산을 처분할 때 두 번 과세가 되기 때문이다. 하지만 현행과 같이 시가승계인 경우에도 적격물적분할은 다음과 같이 감가상각자산에 대해서는 이중과세 문제가 여전히 발생할 가능성이 있다.

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적격물적분할과 비적격물적분할의 감가상각

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분할신설법인등이 물적분할로 분할법인등의 자산을 승계한 경우에는 그 자산을 해당 자산의 시가로 취득한 것으로 본다(법인세법 시행령 §72②(3)). 즉, 적격 여부에 관계없이 물적분할은 자산을 시가로 승계한다.

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다만, 적격물적분할에 의하여 취득한 자산의 상각범위액을 정할 때 감가상각 대상 취득가액은 적격물적분할에 의하여 자산을 양도한 법인의 취득가액으로 하고, 미상각잔액은 양도법인의 양도 당시의 장부가액에서 적격물적분할에 의하여 자산을 양수한 법인이 이미 감가상각비로 손금에 산입한 금액을 공제한 잔액으로 한다(법인세법 시행령 §29의2②). 다시 말해 감가상각자산을 시가로 승계했더라도 적격물적분할의 경우에 세무상 감가상각 범위액은 분할법인의 종전 취득가액에서 감가상각충당금을 차감한 장부가액 기준으로 하라는 것이다.

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이는 종전에 물적분할을 이용하여 임의로 시가 평가증한 자산을 분할신설법인에서 과다하게 감가상각한 사례가 있어, 적격물적분할로 승계한 자산은 종전의 취득가액을 기준으로 손금 인정해 주겠다는 의미이다. 이러한 과세관청의 고민이 많았다는 것은 아래와 같이 법인세법 시행령 제29조의2 제2항 규정의 개정 연혁(장부가액 기준 --> 시가 기준 --> 장부가액 기준)을 보면 짐작할 수 있다.

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• 2010.12.30. 신설 당시 적격물적분할로 취득한 자산은 분할전법인의 장부가액을 기준으로 감가상각을 하도록 규정함.

• 2014.2.21. 개정 시 적격물적분할을 동 규정 적용대상에서 삭제함으로써 결과적으로 시가를 기준으로 감가상각을 하도록 개정됨.

• 2019.2.13. 개정 시 적격물적분할을 동 규정 적용대상에 포함하여 분할전법인의 장부가액을 기준으로 감가상각하도록 개정됨.

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