사실과 다른 세금계산서의 판단기준 (이전오 교수 칼럼)

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객원 전문가 칼럼니스트 "이전오 교수"

강남대학교 특임교수 / 기획재정부 / 세제발전심의위원장

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[쟁점]

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이 사건의 쟁점은, 실제 거래의 주체가 아닌 제3자 명의로 세금계산서를 발급ㆍ수취한 경우가 매입세액이 불공제되는 ‘사실과 다른 세금계산서’에 해당하는지 여부이다.

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[대법원 판결요지]

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[1] 재화 등을 공급하거나 공급받은 자가 제3자의 위임 아래 제3자의 사업자등록을 이용하여 실제 거래를 하면서 제3자 명의로 된 세금계산서를 발급ㆍ수취한 경우, 제3자 명의로 된 세금계산서는 구 부가가치세법 제39조 제1항 제2호에서 규정하는 필요적 기재사항의 전부 또는 일부가 적히지 아니하였거나 사실과 다르게 적힌 경우에 해당한다.

[2] 형식적으로 제3자 명의로 사업자등록이 된 사업체를 운영하여 재화 등을 공급하거나 공급받는 자가 제3자 명의로 된 세금계산서를 수수하였으나 실제로 세금계산서에 기재된 수량의 재화 등을 기재된 가격대로 공급한 경우, 구 부가가치세법 제39조 제1항 제2호에서 규정하는 필요적 기재사항의 전부 또는 일부가 적히지 아니하였거나 사실과 다르게 적힌 경우에 해당한다고 볼 수 없다.

[3] 세금계산서의 기재가 제3자 명의로 되어 있음에도, 예외적으로 명의자인 제3자가 아니라 실제로 사업체를 운영하면서 재화 등을 공급하거나 공급받는 거래행위를 한 자를 세금계산서를 발급ㆍ수취하는 주체로 인정할 것인지는, ‘제3자’ 명의의 세금계산서를 통한 거래가 부가가치세, 소득세, 법인세의 세원 포착 관련 과세행정에 곤란을 야기한 정도와 세금탈루의 가능성 등을 기준으로 판단하되, 명의자인 ‘제3자’와 ‘실제 사업체를 운영하는 자’의 경력, 지위 및 관계, 해당 사업장에 제3자 명의의 사업자등록을 하거나 이용하게 된 동기나 목적, 경위 및 시기, 해당 사업장에서 제3자 명의로 운영하는 사업의 구체적인 내용, 형태나 거래 방식, 해당 사업장 내 수익이나 비용 등의 관리 및 자금 운영 방식, 세금계산서 발급ㆍ수취 등에 명의자인 ‘제3자’가 관여한 정도와 그와 같은 발급ㆍ수취 등을 통해 ‘제3자’가 얻은 이익의 유무 등과 같은 사정들을 종합적으로 고려하여 신중하게 판단해야 한다.

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[평석]

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가. 사실과 다른 세금계산서

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전단계 세액공제법을 채택하고 있는 부가가치세법 아래에서 세금계산서 제도는 매출과 매입을 대조하는 과정을 통해 당사자간 거래를 검증하고 세무 처리가 제대로 이루어지는지를 감시한다. 이처럼 세금계산서 제도는 당사자 간의 거래를 노출시킴으로써 부가가치세뿐 아니라 소득세와 법인세의 세원포착을 용이하게 하는 납세자 간 상호검증의 기능을 하므로, 사업자등록과 함께 부가가치세 제도를 효과적으로 시행하기 위한 필수적인 요소이다. 그밖에 세금계산서는 거래가 있었고 그 과정에서 거래징수를 하였다는 사실을 증명하는 수단이 된다. 납세자에게는 이 기능이 더 중요할 것이다.

이러한 취지를 반영하여 부가가치세법령에서는 세금계산서의 필수적 기재사항을 정하는 한편, 이러한 필수적 기재사항이 세금계산서에서 누락되거나 사실과 다르게 기재된 경우의 매입세액은 매출세액에서 공제할 수 없도록 규정하고 있다. 사실과 다른 세금계산서란 세금계산서의 필요적 기재사항의 내용이 재화 또는 용역에 관한 당사자 사이에 작성된 거래계약서 등의 형식적인 기재내용에 불구하고 그 재화 또는 용역을 실제로 공급하거나 공급받는 주체와 가액 및 시기 등과 서로 일치하지 아니하는 경우를 가리킨다.

부가가치세법에서 필요적 기재사항이 사실과 다르게 적힌 세금계산서에 의한 매입세액공제를 제한하는 취지는, 전단계세액공제 제도의 정상적인 운영을 위해서는 과세기간별로 각 거래 단계에서 사업자가 공제받을 매입세액과 전단계 사업자가 거래 징수할 매출세액을 대조하여 상호 검증하는 것이 필수적인 점을 고려하여 세금계산서의 정확성과 진실성을 확보하기 위한 것이다. 요컨대, 세금계산서는 부가가치세제를 유지하는 근간이기 때문에 세금계산서의 진실성과 정확성이 누락되었거나 사실과 다르면 매입세액 불공제라는 불이익을 주는 것이다. 매입세액을 불공제하게 되면 거래 단계에서 부가가치가 아니라 매출액 전액을 과세표준으로 하여 과세하는 결과가 된다.

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나. 명의대여 거래와 명의위장 거래

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기존 대법원 판례는 분명하지는 않지만, 타인 명의로 세금계산서를 발급하거나 발급받은 사례를 이른바 명의대여 거래와 명의위장 거래로 구분하여, 어느 유형에 해당하는지에 따라 판단을 다소 달리하고 있다.

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(1) 명의대여 거래

명의대여 거래란 실제 사업자가 제3자의 명의를 빌려서 제3자 명의로 사업자등록을 하고 자기가 실제거래를 하면서 제3자 명의로 된 세금계산서를 발급ㆍ수취한 경우를 가리킨다.

판례는 이때의 사업자는 그 명의자인 제3자가 아니라 실제로 사업을 하는 자이고, 그가 세금계산서를 발급ㆍ수취하여야 할 주체에 해당한다고 본다. 따라서 비록 제3자 명의로 된 세금계산서를 수수하였다고 하더라도, 실제로 그 세금계산서에 기재된 수량의 재화 등이 그 기재된 가격대로 공급되었다면, ‘필요적 기재사항의 전부 또는 일부가 적히지 아니하였거나 사실과 다르게 적힌 경우’에 해당한다고 볼 수 없다고 한다. 나아가 위와 같은 경우, 재화 등을 실제 공급하거나 공급받는 자가 그 세금계산서에 기재된 수량의 재화 등을 그 기재된 가격으로 실제 공급하거나 공급받은 이상, 재화 등의 공급 없이 가공으로 세금계산서를 발급ㆍ수취하였다고 볼 수 없다고 판시하였다(대법원 2025. 2. 27. 선고 2021도7108 판결). 그러나, 대법원 2016. 10. 13. 선고 2016두43077 판결은, 친인척들로부터 명의를 차용하여 사업자등록을 마친 후 인테리어 업체를 운영한 업체들로부터 교부받은 해당 세금계산서는 필요적 기재사항인 ‘공급하는 사업자의 성명’이 사실과 다르게 적힌 세금계산서에 해당하고, 그 매입세액은 매출세액에서 공제될 수 없다고 판단하였는바, 판례의 태도는 다소 혼란스럽다.

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(2) 명의위장 거래

명의위장 거래는 재화 등을 공급하거나 공급받은 자가 실제로는 자신이 직접 사업체를 운영하면서, 형식적으로는 이미 존재하는 제3자 명의의 사업자등록을 이용하여 사업자등록 명의만을 제3자로 하는 경우이다.

판례는 명의위장 거래에서의 세금계산서는 실제 거래행위자의 거래행위가 아닌 제3자의 거래행위를 나타내기 위해 제3자에 의해 발급ㆍ수취된 것일 뿐이므로, 재화 등을 실제 공급하거나 공급받은 자에 의해 발급ㆍ수취된 것으로 볼 수 없다고 한다(대법원 2012. 5. 10. 선고 2010도13433 판결). 이 경우 실제 거래를 한 사업자로부터 재화 등을 공급받은 거래상대방은 실제 공급자와 세금계산서상의 공급자가 다른 ‘사실과 다른 세금계산서’를 수취한 것이기 때문에 해당 매입세액을 공제 또는 환급받을 수 없다(대법원 2003. 1. 10. 선고 2002도4520 판결). 다만, 예외적으로 실제 공급자가 사업자 명의를 위장하였다는 사실을 알지 못하였을 뿐만 아니라 이를 알지 못한 데에 과실이 있다고 보기 어려운 경우에는 해당 세금계산서의 매입세액을 매출세액에서 공제 내지 환급받을 수 있다(대법원 2013. 7. 25. 선고 2013두6527 판결).

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다. 대상판결에 대한 검토

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대상판결은 원고 모회사들과 이 사건 각 자회사는 그 설립이나 사업자등록이 시기를 달리하여 별도로 이루어진 점, 원고 모회사들이 이 사건 각 자회사의 사업자등록을 이용할 당시, 원고 모회사들 명의의 기존 사업자등록은 해당 사업장을 실제로 운영하고 있는 원고 모회사들의 사업자등록으로서 기능하고 있었던 점, 이 사건 거래에 이른 경위 및 사업의 내용 및 운영 방식, 수익이나 비용의 관리 및 지출 용도 등을 이유로, 원고 모회사들은 이 사건 각 자회사의 사업자등록 명의만을 빌려 실제 사업을 하려고 하였던 것이 아니라, 단지 대표이사 등의 자금 횡령을 목적으로, 이 사건 각 자회사 명의의 기존 사업자등록을 이용하여, 원고 모회사들의 매출의 외형을 이 사건 각 자회사로 이전시키면서 이 사건 각 자회사의 거래행위를 나타내는 세금계산서를 발급ㆍ수취하였을 뿐이라고 볼 소지가 크다고 판단하였다. 요컨대, 명의대여 거래가 아니라 명의위장 거래에 해단한다고 판단하였다.

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아울러, 세금계산서의 기재가 제3자 명의로 되어 있음에도 불구하고, 예외적으로 명의자인 제3자가 아니라 실제로 사업체를 운영하면서 재화 등을 공급하거나 공급받는 거래행위를 한 자를 세금계산서를 발급ㆍ수취하는 주체로 인정할 것인지는, “제3자 명의의 세금계산서를 통한 거래가 부가가치세, 소득세, 법인세의 세원 포착 관련 과세행정에 곤란을 야기한 정도와 세금탈루의 가능성 등을 기준으로 판단하되, 명의자인 제3자와 실제 사업체를 운영하는 자의 경력, 지위 및 관계, 해당 사업장에 제3자 명의의 사업자등록을 하거나 이용하게 된 동기나 목적, 경위 및 시기, 해당 사업장에서 제3자 명의로 운영하는 사업의 구체적인 내용, 그 형태나 거래 방식, 해당 사업장 내 수익이나 비용 등의 관리 및 자금 운영 방식, 세금계산서 발급ㆍ수취 등에 명의자인 제3자가 관여한 정도와 그와 같은 발급ㆍ수취 등을 통해 제3자가 얻은 이익의 유무 등과 같은 사정들을 종합적으로 고려하여 신중하게 판단하여야 한다”고 판시하였다.

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대상판결은 타인 명의 사업장등록을 이용한 거래에 대하여 명의자가 아닌 실제 사업자를 세금계산서 수수 주체로 인정하기 위한 기준을 제시하였다는 점에서 의미가 있는 판결이고, 이 사건 거래가 명의대여 거래가 아니라 명의위장 거래에 해당하고 따라서 이 사건 세금계산서는 ‘사실과 다른 세금계산서’에 해당한다고 판단한 결론에도 찬성한다. 그러나, 대상판결이 제시한 기준 자체가 추상적이어서 개별사안별로 구체적으로 판단할 수밖에 없을 것이고 그 판단은 여전히 쉽지 않을 것이다.

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제도적으로는, 전단계 세액공제법을 채택하고 있는 부가가치세법 아래에서 세금계산서 제도의 중요성, 부가가치세제가 지니는 형식적 속성, 예측 가능성과 법적 안정성의 확보 필요성 등을 고려하면, 명의대여 거래든 명의위장 거래든 모두 ‘사실과 다른 세금계산서’로 보되 다만 매입세액 불공제 범위를 전체 거래세액으로 할 것이 아니라 누락된 세액을 기준으로 축소하는 개선책을 도모하는 것이 타당한 방향이라고 생각한다.

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