[전문가칼럼] 새로 도입된 외국자회사 수입배당금액 익금불산입제도

2022년말의 세법 개정은 상당히 과감한 내용을 여럿 담고 있다. 과거부터 논의만 되어 왔을 뿐 실제로 도입이 되리라고 생각하지 못했던 제도들도 있는데 그 중 대표적인 제도가 외국자회사 수입배당금액 익금불산입제도이다(법인세법 제18조의4). 이 제도는 국제적으로 널리 채택이 되고 있는 것으로서 지분을 직접 보유하는 외국법인으로부터의 배당소득을 과세면제하므로 지분참여면제제도라는 이름으로 불리우고 있다.

제도의 취지

외국자회사 수입배당금액 익금불산입제도는 외국자회사로부터의 배당소득에 관한 이중과세조정방식으로서 외국소득면제방법을 채택한 것이다. 종래에는 동일한 목적을 위하여 간접외국납부세액공제방식을 채택하였는데 다음과 같은 제도적 장점을 고려하여 제도를 변경한 것이다.

첫째, 외국자회사로부터 배당을 받더라도 내국법인에게 과세를 하지 않으므로 외국자회사에 유보된 소득을 배당을 통해 국내로 환류시킬 수 있다.1) 가장 중요한 근거라고 할 수 있다.

둘째, 이 제도를 통하여 내국법인이 해외에서 외국법인과 동일한 조세부담을 지기 때문에 해외에서 경쟁력을 가질 수 있다(자본수입중립성).2)

셋째, 외국납부세액공제방식에 의한 국제적 이중과세조정에 비하여 제도가 간단하고 행정비용이 적게 든다.3)

 

익금불산입의 대상

내국법인이 외국자회사로부터 받은 이익의 배당금 또는 잉여금의 분배금과 의제배당금액(이하 ‘수입배당금액’)의 95퍼센트에 해당하는 금액은 익금불산입한다. 전액이 아니라 95퍼센트로 정한 이유는 수입배당금액을 익금불산입하므로 수익비용대응원칙에 따라 그에 대응하는 비용도 손금불산입하여야 하는데 그 비용을 수입배당금액의 5퍼센트로 의제하는 것이다.4) 후술하는 바와 같이 수입배당금액에 관하여 대해 익금불산입이 적용되지 않는 경우는 외국납부세액공제가 적용될 수 있다.

 

내국법인 및 외국자회사에 관한 요건

이 제도를 적용받으려는 내국법인은 법인세법 제57조의2 제1항에 따른 간접투자회사등(기관전용 사모집합투자기구 제외)에 해당하지 않는 것이어야 한다. 즉, 내국법인의 직접 투자에 한하여 지분참여면제를 인정한다. 내국법인이 지분의 10퍼센트 이상을 보유하는 외국법인을 외국자회사로 정의한다.5) 내국법인이 외국법인으로부터 자본준비금 감액에 따른 배당을 지급받는 경우에는 외국법인에 대한 지분비율과 무관하게 그 95퍼센트를 익금불산입한다. 내국법인이 내국법인으로부터 동일한 성질의 배당을 받을 경우에 익금불산입하는 것과 균형을 맞추기 위한 규정이다. 내국법인은 적용대상이 되는 외국자회사의 지분을 배당기준일 현재 6개월 이상 보유한 상태이어야 한다.

 

익금불산입의 범위

다음의 수입배당금액에 관하여는 지분참여면제에 의한 익금불산입이 적용되지 않는다.

(1) 특정외국법인(CFC)의 유보소득 배당간주

내국법인이 특정외국법인의 유보소득에 관하여 배당받는 것으로 보는 금액 및 해당 유보소득이 실제 배당된 경우의 수입배당금액(국조법 27 ①, 29 ①, ②)은 익금불산입하지 않는다.

특정외국법인의 유보소득 배당간주 제도(국조법 27)의 경우 내국법인이 특정외국법인의 유보소득을 배당받은 것으로 간주하는 반면 지분참여면제는 외국자회사로부터의 수입배당금액을 과세면제하므로 두 제도는 내용상 상충된다. 여기서 두 제도의 관계를 어떻게 설정할 것인지가 문제되는데6) 법인세법은 전자를 우선하는 입장을 취하고 있다.

(2) 특정외국법인으로부터 받은 일정한 수입배당금액

국조법 제27조 제1항 각 호의 요건을 모두 충족하는 특정외국법인으로부터 받은 수입배당금액으로서 대통령령으로 정하는 수입배당금액은 익금불산입하지 않는다(법법 18의4 ④ I).

(3) 혼성금융상품의 거래에 따라 내국법인이 지급받는 수입배당금액

외국의 입법례와 마찬가지로 BEPS Action Plan 2를 수용하기 위한 것이다. 즉, 외국에서는 부채에 따른 비용으로 인정되는 금액이 한국에서는 지분참여면제의 대상이 되는 수입배당금액으로 인정되면 국제적 이중비과세의 결과가 되므로 이를 방지하기 위하여 내국법인이 혼성금융상품7) 을 기초로 지급받는 수입배당금액(혼성배당)은 익금불산입하지 않는다(법법 18의4 ④ II).

(4) 그 밖에 대통령령으로 정하는 수입배당금액

그 밖에 법인세법 제18조의4 제4항 제1호, 제2호와 유사한 것으로서 대통령령으로 정하는 수입배당금액은 익금불산입하지 않는다(법법 18의4 ④ III).

 

익금불산입의 절차

지분참여면제의 적용을 받으려는 내국법인은 외국자회사 수입배당금액 명세서를 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다.

1) 한국의 해외직접투자기업이 해외에서 유보하고 있는 소득의 누적금액은 2021년 기준으로 약 902.1억달러(약 126.4조원) 수준으로 추산된다고 한다. 김경호, “법인세법 일부개정법률안 검토보고”, 기획재정위원회, 2022, 18-26면. 한편, 해외의 실증연구에 따르면 소득의 환류효과가 있는 것으로 보인다. 황남석, “원천지국 과세원칙으로의 전환 필요성에 관한 고찰-배당소득을 중심으로-”, 「외법논집」 제43권 제3호, 2019, 217-218면.

2) 황남석, 앞의 논문, 194면.

3) 외국납부세액공제방식은 ① 각 국가마다 세제에 차이가 있으므로 한국의 법인세에 상응하는 외국의 법인세가 무엇인지 판정하는데 행정적 비용이 소요되고, ② 내국법인의 입장에서도 해외에서 납부한 법인세를 공제하기 위해 세액을 연도별로 기록⋅관리해야 하는 등 세액 계산 절차가 번잡하고 그 과정에서 경제적 비용이 발생하게 된다. 김경호, 앞의 글, 105면.

4) 이는 일본 및 일본이 참고한 독일, 프랑스의 입법례에 공통된 것인데 과세소득을 계산하는 과정에 의제적 요소가 포함된 것이므로 공평과세원칙 위반에 따른 위헌의 소지가 있을 수 있다.

5) 조특법 제22조에 따른 해외자원개발을 하는 외국법인에 대하여는 5퍼센트 이상의 지분을 보유하면 된다.

6) 입법례에 관한 상세는 황남석, 앞의 논문, 219-221면.

7) 혼성금융상품(hybrid financial instruments)은 납세자들이 두 과세관할에서 동일한 지급거래의 세무처리와 관련하여 양립할 수 없는 입장을 취하는 금융상품을 말한다. OECD, Neutralising the Effects of Hybrid Mismatch Arrangements, OECD/G20 Base Erosion and Profit Shifting Project, 2014, 문단 48.

 

관련컨텐츠

• 법인세법 제18조의 4 【외국자회사 수입배당금액의 익금불산입】

• 법인세법 제57조 【외국 납부 세액공제 등】

• 법인세법 제57조의 2 【간접투자회사 등의 외국납부세액공제 및 환급 특례】

• 국제조세조정에 관한 법률 제27조 【특정외국법인의 유보소득 배당간주】

 

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