[전문가칼럼] 적격물적분할 이후의 후속 조직재편에 관한 세무회계처리

 

 

 

법인세법 시행령 제84조 제5항 이하는 적격물적분할 이후에 적격조직재편이 일어나는 경우의 세무회계처리에 관하여 규정하고 있다. 그러나 조문이 너무 복잡하게 되어 있어서 이해가 쉽지 않다. 여기서는 개별 조문을 실제 예시를 들어가면서 그 의미를 파악해 보고자 한다.

<사례>

갑 법인은 2020년에 A사업부문을 물적분할하여 을 법인을 신설하였다. 물적분할을 통하여 을 법인으로 승계된 자산의 시가는 6000원이고 장부가액은 4,000원이다. 이 경우 갑 법인은 적격물적분할 요건을 충족하여 을 법인 주식의 취득가액을 6000원으로 하면서 압축기장충당금 2000원을 계상한다. A사업부문은 편의상 자산 A1(시가 4000원, 장부가 3000원), A2(시가 2000원, 장부가 1000원)으로만 구성되어 있고 A1, A2 모두 각각 독립된 사업부문을 구성할 수 있고 감가상각자산이라고 가정한다.

 

후속 조직재편시 압축기장충당금의 익금 산입 예외

위 물적분할 이후 갑 법인이 을 주식을 처분하거나 A1 또는 A2를 처분하면 압축기장충당금 중 일정 비율(법인세법 시행령 제84조 제3항)이 익금에 산입되는 것이 원칙이다. 다만 후속 적격조직재편이 있으면 익금에 산입하지 않는다. 여기에 해당할 수 있는 경우는 다음과 같다.

가. 분할법인 또는 분할신설법인이 최초로 적격합병, 적격분할, 적격물적분할, 적격현물출자, 「조세특례제한법」 제38조에 따라 과세를 이연받은 주식의 포괄적 교환등 또는 같은 법 제38조의2에 따라 과세를 이연받은 주식의 현물출자(이하 이 조 및 제84조의2에서 "적격구조조정"이라 한다)로 주식 및 자산을 처분하는 경우

나. 분할법인이 분할신설법인의 발행주식 전부를 소유하고 있는 경우로서 다음의 어느 하나에 해당하는 경우

(1) 분할법인이 분할신설법인을 적격합병하거나 분할신설법인에 적격합병되어 분할법인 또는 분할신설법인이 주식등 및 자산을 처분하는 경우

(2) 분할법인 또는 분할신설법인이 적격합병, 적격분할, 적격물적분할 또는 적격현물출자로 주식 및 자산을 처분하는 경우. 다만, 해당 적격합병, 적격분할, 적격물적분할 또는 적격현물출자에 따른 합병법인, 분할신설법인등 또는 피출자법인의 발행주식 또는 출자액 전부를 당초의 분할법인이 직접 또는 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 간접으로 소유하고 있는 경우로 한정한다.

다. 분할법인 또는 분할신설법인이 다음 어느 하나에 해당하는 사업부문의 적격분할 또는 물적분할로 주식 및 자산을 처분하는 경우

(1) 분할법인이 분할등기일 전일 현재 보유한 모든 지배목적 보유 주식 및 그와 관련된 자산ㆍ부채만으로 구성된 사업부문

(2) 「독점규제 및 공정거래에 관한 법률」 및 「금융지주회사법」에 따른 지주회사를 설립하는 사업부문. 다만, 분할하는 사업부문이 지배주주등으로서 보유하는 주식등과 그와 관련된 자산ㆍ부채만을 승계하는 경우로 한정한다.

(3) 위 (2)와 유사한 경우로서 기획재정부령으로 정하는 경우

 

후속 조직재편시 압축기장충당금의 세무회계처리

위 사례에서 갑 법인이 보유한 을 법인 주식에 설정된 압축기장충당금은 다음의 구분에 따라 대체한다(법인세법 시행령 제84조 제6항).

가. 자산의 승계가 일어나는 경우

(1) 분할법인이 새로 취득하는 자산승계법인(적격구조조정에 따라 분할신설법인으로부터 분할신설법인의 자산을 승계하는 법인) 주식

위 사례에서 을 법인이 병 법인에 적격흡수합병되는 경우를 가정한다. 이 경우 갑 법인은 보유하던 을 주식에 갈음하여 병 법인 주식을 교부받게 된다. 이 경우 기존 압축기장충당금 2000원 중 적격합병으로 승계된 자산의 비율을 곱한 금액을 병 법인 주식의 압축기장충당금으로 한다. 합병이므로 자산이 모두 이전되어 여기서는 승계된 자산의 비율이 100%이다. 따라서 갑 법인은 병 주식을 취득하면서 압축기장충당금 2000원을 계상하면 된다.

(2) 분할신설법인이 새로 취득하는 자산승계법인 주식

위 사례에서 을 법인이 A2자산을 적격물적분할하여 병 법인을 설립한다고 가정한다. 그 경우 새로 취득하는 병 법인 주식의 압축기장충당금은 그 직전 압축기장충당금 2000원에 적격물적분할로 인한 자산처분비율을 곱한 것으로 한다. 자산처분비율은 50%(=1000/2000)이므로 병 법인 주식의 압축기장충당금은 1000원이 되고, 같은 금액만큼 갑 법인이 보유하고 있는 을 법인 주식의 압축기장충당금을 줄인다.

(3) 자산승계법인이 분할법인인 경우

위 사례에서 을 법인이 A2자산을 갑 법인에 적격인적분할한다고 가정한다. 그 경우 을 법인 주식의 압축기장충당금 잔액 2000원을 갑 법인이 최초 물적분할할 당시 양도차익이 발생한 자산의 양도차익의 양도차익(A1-1000원, A2-1000원)에 비례하여 안분계산한 후에, 그 금액을 해당 자산이 감가상각자산인 경우 그 자산의 일시상각충당금으로 해당 자산이 감가상각자산이 아닌 경우 그 자산의 압축기장충당금으로 한다. 따라서 위 사례에서 갑 법인은 승계한 A2자산에 관하여 일시상각충당금 1000원을 설정하고, 그 금액만큼 을 법인 주식에 설정한 압축기장충당금을 줄인다.

나. 주식의 승계가 일어나는 경우

위 사례에서 갑 법인이 적격물적분할을 하면서 주식 중 40%를 주식승계법인 정 법인에게 이전한다고 가정한다. 그 경우 을 법인 주식의 압축기장충당금 2000원 중 40%인 800원을 정 법인이 승계한 을 법인 주식의 압축기장충당금으로 한다.

 

후속 조직재편 이후의 주식 및 자산 처분

최초 물적분할시 계상한 압축기장충당금은 후속 적격조직재편시에 법인세법 시행령 제84조 제6항에 따라 대체되는데 그 이후 분할법인, 분할신설법인, 주식승계법인이 자산 또는 주식을 처분하면 일반적인 경우와 마찬가지로 압축기장충당금을 익금에 산입한다. 다만 법인세법 시행령 제84조 제5항 제2호, 제3호의 사유가 있는 경우는 그렇지 않다. 이 경우에는 다시 법인세법 시행령 제84조 제6항을 준용하여 압축기장충당금을 대체한다.

 

후속 조직재편 이후의 사후관리

후속 조직재편에 따라 압축기장충당금을 새로 설정한 분할법인, 분할신설법인 또는 주식승계법인은 사후관리 위반사유가 발생하면 압축기장충당금 잔액 전부를 그 사유가 발생한 날이 속하는 사업연도의 소득금액을 계산할 때 익금에 산입한다.

 

제2차 후속 조직재편의 가능성

후속 적격조직재편이 있은 후에 다시 적격조직재편이 있는 경우에도 법인세법 시행령 제84조 제5항부터 제11항까지의 규정이 적용될 수 있을 것인가. 이 문제는 일반적으로는 부정적으로 보아야 할 것이다. 법인세법 시행령 제84조 제7항 단서에 규정에 예외에 포함되어 있지 않기 때문이다. 실무상으로도 제2차 후속 조직재편 이후까지 위 규정을 적용한다면 압축기장충당금 관리가 현실적으로 곤란하게 될 것으로 생각된다. 이 문제는 압축기장충당금 설정 방식을 사용하는데에서 비롯된 것이므로 압축기장충당금 설정 방식을 계속 유지하는 것이 타당한지 검토할 필요가 있다.

 

관련 규정

• 법인세법 제47조 【물적분할 시 분할법인에 대한 과세특례】

• 법인세법 시행령 제84조 【물적분할로 인한 자산양도차익상당액의 손금산입】

 

 

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