2022년 법인세 신고 실무_(12) 손익의 귀속시기

 

2022년 법인세 신고시 필요한 항목별 주요 개념 및 소득계산에 대한 내용을 정리하여 알려드립니다.

 

 

 

 

법인세법상 손익의 귀속시기

익금과 손금의 귀속시기는 권리ㆍ의무 확정주의를 원칙으로 하며(법법 제40조), 법인세법(법령 제68조 내지 제71조, 법칙 제33조 등) 및 조세특례제한법에서 달리 규정하고 있는 경우를 제외하고는 기업회계기준 또는 관행에 따른다(법법 제43조주)).

주) 법인세법상 손익의 귀속시기는 법법 및 조특법에서 규정한 거래유형별 기준을 우선 적용하고 그 구체적 기준이 없는 거래유형에 대해서는 권리ㆍ의무 확정주의를 따르는 것이므로, 사실상 기업회계기준 등이 적용될 여지가 거의 없다.

 

거래유형별 손익의 귀속시기

(1) 자산의 판매ㆍ양도손익 등(법령 제68조)

거래유형	귀속시기 결정기준
상품 등주1)의 판매	인도일주2)
상품 등주1)의 시용판매	상대방의 구입의사 표시일로 하되, 일정기간 내에 반송ㆍ거절의사표시 없는 경우 특약 등에 따라 판매가 확정되는 경우에는 그 기간의 만료일로 함.
상품 등주1) 외 자산(재고자산인 부동산 포함)의 양도	① 대금청산일주3), ② 소유권이전등기(등록)일, ③ 인도일 또는 사용수익일 중 빠른 날
자산의 위탁매매	수탁자가 위탁자산을 매매한 날
유가증권의 매매주4)	매매계약을 체결한 날
매출할인	약정에 의한 지급일로 하되, 약정일이 없는 경우 실제 지급일
장기할부조건주5)으로 자산을 판매ㆍ양도	인도일이 원칙임. 단, 회수하였거나 회수할 금액주6)과 이에 대응하는 비용을 각각 수익과 비용으로 계상한 경우(중소기업의 경우 신고조정에 의해서도 가능) 및 기업회계기준에 따라 현재가치할인차금 회계처리를 한 경우에는 이를 인정함.

주1) 상품(부동산 제외)ㆍ제품 또는 기타의 생산품을 말함.

주2) 법인세법상 상품 등의 인도일과 부가가치세법상 재화의 공급시기는 별개의 개념으로 부가가치세법상 공급시기에 관계없이 상품판매 등의 손익귀속시기는 법법 제40조 등에 따르는 것이며(법기통 40－68…1), 다음 거래에서 인도일의 의미는 다음과 같다(법칙 제33조).

① 납품계약ㆍ수탁가공계약에 의하여 물품을 납품ㆍ가공하는 경우 당해 물품을 계약상 인도하여야 할 장소에 보관한 날. 단, 계약상 검사를 거쳐 인수ㆍ인도가 확정되는 물품은 검사완료일

② 물품수출의 경우 수출물품을 계약상 인도하여야 할 장소에 보관한 날(통상 선적완료일)로 하되, 선적완료일 불분명시 수출할 물품을 관세법 제155조 제1항 단서의 규정에 의하여 보세구역이 아닌 다른 장소에 장치하고 통관절차 완료 후 수출면장을 발급받은 경우에는 수출물품을 계약상 인도하여야 할 장소에 보관한 날에 해당하는 것으로 본다(법기통 40－68…2).

주3) 한국은행법에 따른 한국은행이 취득하여 보유 중인 외화증권 등 외화표시자산을 양도하고 외화로 받은 대금(“외화대금”)으로서 원화로 전환하지 아니한 그 취득원금에 상당하는 금액의 환율변동분은 한국은행이 정하는 방식에 따라 해당 외화대금을 매각하여 원화로 전환한 날로 한다(법령 제68조 제1항 제3호).

주4) 자본시장과 금융투자업에 관한 법률 제9조 제13항에 따른 증권시장에서 같은 법 제393조 제1항에 따른 증권시장업무규정에 따라 보통거래방식으로 한 유가증권의 매매를 말함.

주5) 장기할부조건이란 자산의 판매 또는 양도(국외거래에 있어서는 소유권이전 조건부 약정에 의한 자산의 임대를 포함)로서, 다음 두 가지 요건을 모두 갖춘 것을 말한다(법령 제68조 제4항).

① 판매금액ㆍ수입금액을 월부ㆍ연부 기타의 지불방법에 따라 2회 이상으로 분할하여 수입하는 것

② 당해 목적물의 인도일 다음날부터 최종할부금의 지급기일까지의 기간이 1년 이상인 것

주6) 회수기일이 도래한 금액을 의미한다. 즉, 미회수분은 포함하되 선회수분은 포함하지 않는다(재법인 46012－65, 1999. 5. 4.).

(2) 건설ㆍ제조ㆍ기타 용역(도급공사 및 예약매출 포함) 제공 등(법령 제69조)

거래유형	귀속시기 결정기준
장ㆍ단기 건설등	1. 원칙 : 작업진행률주) 기준 2. 특례 : 다음은 인도기준(완성기준) 허용 ① 중소기업이 수행하는 계약기간이 1년 미만인 건설등의 경우 ② 기업회계기준에 따라 그 목적물의 인도일이 속하는 사업연도의 수익과 비용으로 계상한 경우
작업진행률 측정불능(법칙 제34조 제4항) 또는 K－IFRS 적용 유동화전문회사(법법 제51조의 2 제1항)의 예약매출	인도기준(완성기준)

주) 작업진행률 = 해당 사업연도말까지 발생한 총공사비누적액/총공사예정비. 다만, 건설의 수익실현이 건설의 작업시간ㆍ작업일수 또는 기성공사의 면적이나 물량 등("작업시간 등")과 비례관계가 있고, 전체 작업시간 등에서 이미 투입되었거나 완성된 부분이 차지하는 비율을 객관적으로 산정할 수 있는 건설의 경우에는 그 비율로 할 수 있으며, 공사원가를 기준으로 작업진행률을 계산시 다음을 고려한다.

① 총공사예정비 : 기업회계기준을 적용하여 계약 당시에 추정한 공사원가에 해당 사업연도말까지의 변동상황을 반영하여 합리적으로 추정한 공사원가로 한다(법칙 제34조 제2항).

② 자재비를 부담하지 않는 조건인 경우 작업진행률 산정시 당해 사업연도말까지 발생한 총공사비누적액에는 자기가 부담하지 아니한 자재비는 포함하지 아니한다(법기통 40－69…6).

③ 작업진행률에 따라 주택ㆍ상가ㆍ아파트 등의 예약매출손익의 귀속시기를 정하는 경우 당해 아파트 등의 부지로 사용될 토지의 취득원가는 작업진행률 계산시 총공사예정비 등에 산입하지 아니하며, 당해 토지 취득원가는 작업진행률에 의하여 안분하여 손금에 산입한다(법기통 40－69…7).

한편, 건설 이외의 경우에는 건설의 작업진행률 계산방법을 준용하여 계산한 비율로 한다(법칙 제34조 제1항).

【사 례】

다음 자료에 의하여 비상장중소기업인 (주)삼일의 제11기(2021. 1. 1.~12. 31.) 세무상 공사수익을 계산하시오.

1. 당기 세무상 공사원가 발생내역

구분	공사기간	도급액	총공사예정비	전기까지 공사원가누적액	당기 발생원가
A	2018. 12. 1.~2021. 5. 31.	60억원	40억원	30억원	10억원
B	2021. 4. 15.~2022. 10. 15.	40억원	30억원	-	15억원
C	2021. 10. 1.~2022. 8. 30.	10억원	9억원	-	4억 5천만원

2. A공사에 대해 전기까지 인식한 공사수익은 45억원이다.

3. B공사의 경우 총원가 및 당기 발생원가에는 토지의 취득원가 5억원이 포함되어 있다.

4. I/S상 기업회계기준에 따라 C공사에 대한 수익은 계상되지 않았다.

【해 설】

1. A공사수익

(1) 작업진행률＝(30억＋10억)/40억＝100%

(2) 당기 공사수익＝60억×100%－45억＝15억원

2. B공사수익

(1) 작업진행률＝(15억－5억)/(30억－5억)＝40%

(2) 당기 공사수익＝40억×40%＝16억원

(3) 토지취득원가 5억 중 2억원(＝5억×40%)은 당기의 손금에 산입하고, 나머지 3억은 차기 이후 진행률에 따라 손금에 산입한다.

3. C공사는 단기공사이며 결산상 진행기준에 따른 수익을 인식하지 아니하였으므로, 당해 C공사수익은 인도일이 속하는 제10기 사업연도에 인식한다.

(3) 이자소득 등(법령 제70조)

구 분		귀속시기 결정기준
이 자 및 할 인 액	일 반 법 인	1. 원칙：소령 제45조에 따른 수입시기(실제로 받은 날 또는 받기로 한 날 등) 2. 특례：원천징수대상이 아닌 이자 및 할인액에 한하여 기간 경과분 이자 및 할인액을 수익으로 계상한 경우 이를 인정함.주1)
	금융보험업 영위법인	1. 원칙：실제로 받은 날로 하되, 선수입이자 및 할인액은 제외함. 2. 특례：원천징수대상이 아닌 이자 및 할인액에 한하여 기간 경과분 이자 및 할인액을 수익으로 계상한 경우 이를 인정함.주2)
이 자 비 용		소령 제45조에 따른 수입시기에 해당하는 날이 속하는 사업연도로 하되, 기간 경과분(차입일부터 이자지급일이 1년을 초과하는 특수관계인과의 거래에 따른 이자 및 할인액 제외)을 이자비용으로 계상한 경우 이를 인정함.주3)
법인이 수입하는 배당소득		소령 제46조에 따른 수입시기(잉여금처분결의일 또는 실제로 받은 날 등). 단, 금융회사 등이 금융채무 등 불이행자의 신용회복 지원과 채권의 공동추심을 위하여 공동으로 출자하여 설립한 자산유동화에 관한 법률에 따른 유동화전문회사로부터의 수입배당금은 실제로 받은 날
금융보험업법인의 수입보험료 등		금융보험업법인의 수입보험료 등(보험료ㆍ부금ㆍ보증료 또는 수수료)은 실제로 수입된 날로 하되, 선수보험료 등은 제외. 단, 기간 경과분을 수익으로 계상한 경우에는 익금으로 인정하고, 자본시장과 금융투자업에 관한 법률에 따른 투자매매업자 또는 투자중개업자가 정형화된 거래방식으로 같은 법 제4조에 따른 증권을 매매하는 경우 그 수수료는 매매계약체결일
투자회사 등의 증권 등 투자 관련 수익		투자회사 등이 결산을 확정할 때 증권 등의 투자와 관련된 수익 중 이미 경과한 기간에 대응하는 이자 및 할인액과 배당소득을 해당 사업연도의 수익으로 계상한 경우에는 그 계상한 사업연도
신탁업자가 운용하는 신탁재산 귀속 금융소득		자본시장과 금융투자업에 관한 법률에 따른 신탁업자가 운용하는 신탁재산(같은 법에 따른 투자신탁재산은 제외)에 귀속되는 원천징수대상 이자ㆍ배당소득금액은 그 원천징수일이 속하는 사업연도

주1) 일반법인의 이자수익은 대부분 원천징수대상 이자소득이므로, 실무상 원천징수 대상이 아닌 이자소득의 기간 경과분을 수익으로 계상할 만한 이자수익은 거의 없다. 한편, 원천징수대상 이자소득에 대한 기간 경과분을 익금으로 인정할 경우, 다음 사례와 같은 문제점이 발생한다. 예컨대, 갑법인이 2022년 6월말에 만기 도래하는 은행정기예금에 대해 2021년 12월말 결산시 미수이자로 100을 계상하였다고 가정하자. 동 미수이자계상액이 세무상 익금으로 인정된다면 갑법인은 동 이자수익에 대해 2021년에 20의 법인세(세율 20% 가정)를 부담하여야 할 것이고, 2022년 만기가 되어 은행이 이자소득을 지급하는 때 갑법인이 기간경과분 미수이자에 대하여 익금에 산입하여 법인세를 기지급하였는지 여부를 일일이 확인하는 것이 현실적으로 불가능하다. 이러한 문제점을 해소하기 위하여 일반법인의 원천징수대상 이자소득에 대해서는 실제 받은 날을 귀속시기로 하는 것이다.

주2) 반면, 금융보험업법인이 수령하는 이자수익은 법인세법 제73조 규정에 따라 대부분 원천징수대상 이자소득이 아니다.

주3) 이자비용은 이자수익과 달리 원천징수와 관련된 문제가 없으므로, 기간 경과분에 대한 미지급이자를 손금으로 인정하고 있다.

(4) 임대료 등 기타 손익의 귀속시기(법령 제71조)

구 분	귀속시기 결정기준
임 대 손 익	1. 원칙：계약상 지급일로 하되, 지급일 약정이 없는 경우 그 지급을 받은 날 2. 특례：기간 경과분을 임대수익으로 계상시 인정되며, 임대료 지급기간이 1년 을 초과하는 경우에는 반드시 기간 경과분을 임대수익(원가)으로 인식해야 함.
금전등록기 설치법인	영수증 작성ㆍ교부업종 법인으로 금전등록기를 설치ㆍ사용하는 법인의 수익 및 원가는 그 금액이 실제 수입(지출)되는 날을 귀속시기로 할 수 있음.
사채할인 발행차금	기업회계기준에 의한 상각방법에 따름.
기 부 금	지출한 날(법령 제37조 제2항 및 제3항)
유동화자산의 양도 및 매출채권ㆍ받을어음 배서양도	자산유동화에 관한 법률 제13조에 따른 방법에 의하여 보유자산을 양도하는 경우 및 매출채권 또는 받을어음을 배서양도하는 경우에는 기업회계기준에 의한 손익인식방법에 따라 관련 손익의 귀속사업연도를 정함.
개발완료 전 취소된 개발비	법인이 법인세법 시행령 제24조 제1항 제2호 바목에 따른 개발비로 계상하였으나 해당 제품의 판매 또는 사용이 가능한 시점이 도래하기 전에 개발을 취소한 경우에는 다음의 요건을 모두 충족하는 날이 속하는 사업연도의 손금에 산입함. 1. 해당 개발로부터 상업적인 생산 또는 사용을 위한 해당 재료ㆍ장치ㆍ제품ㆍ공정ㆍ시스템 또는 용역을 개선한 결과를 식별할 수 없을 것 2. 해당 개발비를 전액 손금으로 계상하였을 것
금전으로 정산하는 파생상품	계약의 목적물을 인도하지 아니하고 목적물의 가액변동에 따른 차액을 금전으로 정산하는 파생상품의 거래로 인한 손익은 그 거래에서 정하는 대금결제일이 속하는 사업연도의 익금과 손금으로 함.

 

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